问题5【出售股权但不丧失控制权时商誉减值的会计处理】：因出售股权导致母公司持股比例下降但不丧失控制权时相关商誉减值应如何会计处理？ 案例：B公司为一集团公司，C公司为B公司以前年度非同一控制下企业合并取得的控股子公司，持股比例80%，形成商誉800万元。假设自购买日至2X19年底，B公司对C公司的持股比例未发生变化，商誉未发生减值。2X20年1月，B公司将所持有 的C公司10%股权对外出售，股权转让后，B公司持有C公司70%股权，不丧失对C公司的控制权，仍将其纳入合并范围。2X20年末，B公司应如何对相关商誉进行减值测试？ 分析：第一，确认B公司合并财务报表中商誉减值准备的计提金额。根据《企业会计准则第20号——企业合并》第十三条， 购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉，因此，B公司合并报表中确认的商誉800万元为不完全商誉，归属于少数股东A公司的商 誉并没有在B公司合并财务报表中予以确认。根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》第四十九条，母公司在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资，在合并财务报表中，处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。合并日后发生的不丧失控制权的持股比例变化，不应调整商誉金额，B公司转让C公司20%股权后，合并报表中商誉金额仍为800万元。根据《监管规则适用指引——会计类第2号》2-13的原则，在进行商誉减值测试时，虽然B公司对C的持股比例降为70%，但仍按前期取得控制权时的持股比例将合并报表中的商誉恢复为全部商誉1000万元（800万元/80%），并调整商誉相关资产组的账面价值。假设调整后的资产组账面价值低于其可收回金额400万元，则B公司应按前期取得控制权时的持股比例计算2X20年合并财务报表中商誉减值准备的计提金额为320万元 （400*80%）。 第二，将已计提的商誉减值损失在B公司合并财务报表中分别确认归属于母公司的商誉减值损失和归属于少数股东的商誉 减值损失。根据《监管规则适用指引——会计类第1号》1-11的分析，当母公司出售部分股权时，按比例把归属于母公司的所 有者权益（包含子公司净资产和商誉）的账面价值调整至少数股东权益，因此，当B公司将所持有的10%股权转让但不丧失控制权时，应当将归属于母公司所有者权益的商誉100万元 （800*10%/80%）调整至归属于少数股东权益。即，转让后，商誉账面价值800万元中，归属于B公司的商誉为700万元，归属于少数股东权益的商誉为100万元。根据商誉原值的归属比例，B公司应将商誉减值损失320万元分别确认为归属于母公司股东的损益和少数股东损益。因此，B公司确认归属于母公司的商誉减值损失为280万元（320万元*70%/80%），归属于少数股东的商誉减值损失为40万元（320万元*10%/80%）。