案例五：财务担保合同预期信用损失的计提时点 1．案例及相关问题 E 公司从事汽车生产销售业务。为加快销售资金结算速度，E 公司与某银行开展汽车信贷业务合作，由银行为客户提供按揭贷款服务，用于向E 公司支付购车款。具体安排为， 购车客户向银行申请办理按揭贷款，E 公司在银行给予的授信额度内为客户提供担保。若客户贷款逾期，E 公司应于收到银行通知书的五个工作日内代为清偿客户全部剩余贷款本息及相关合理费用。E 公司未将此类财务担保合同视为保险合同或指定为以公允价值计量且变动计入当期损益的金融负债，且该类担保不涉及金融资产转移。假设商品控制权转移时已满足收入确认条件，本案例不涉及金融资产终止确认的分析。 20X0 年年初，E 公司向客户 Y 销售汽车 5,000万元，客户Y向银行申请按揭贷款支付购车款，并由E公司提供担保。 20X2 年年底，客户 Y 贷款出现逾期，银行要求 E 公司承担连带清偿责任，E 公司开始对该项财务担保合同计提预期信用损失。 问题：E 公司对客户 Y 提供的财务担保计提预期信用损失的时点是否正确? 2．参考意见 根据企业会计准则，财务担保合同，是指当特定债务人到期不能按照最初或修改后的债务工具条款偿付债务时，要求发行方向蒙受损失的合同持有人赔付特定金额的合同。 本案例中，当客户的银行贷款逾期时，银行有权要求 E 公司向银行支付全部剩余贷款本息及费用，E 公司签订的担保合同符合财务担保合同的定义。 根据《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量 （2017 年修订）》第二十一条的规定，财务担保合同应当在初始确认后按照依据本准则第八章所确定的损失准备金额以及初始确认金额扣除依据《企业会计准则第 14 号——收入》相关规定所确定的累计摊销额后的余额孰高进行计量。 由此可以看出，新准则下，财务担保合同的预期信用损失在合同发行后就需要确认。 本案例中，E 公司不应在客户 Y 发生贷款逾期后才开始计提预期信用损失，而是应当在签订担保合同后的每个资产负债表日，结合客户Y 的信用风险对财务担保合同的预期信用损失进行合理估计，并确认损失准备。 3．相关规则 （1）《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量（2017 年修订）》 第六条 除下列各项外，本准则适用于所有企业各种类型的金融工具： 对于财务担保合同，发行方之前明确表明将此类合同视作保险合同，并且已按照保险合同相关会计准则进行会计处理的，可以选择适用本准则或保险合同相关会计准则。该选择可以基于单项合同，但选择一经做出，不得撤销。否则， 相关财务担保合同适用本准则。 财务担保合同，是指当特定债务人到期不能按照最初或修改后的债务工具条款偿付债务时，要求发行方向蒙受损失的合同持有人赔付特定金额的合同。 第二十一条 除下列各项外，企业应当将金融负债分类为以摊余成本计量的金融负债： （一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债（含属于金融负债的衍生工具）和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。 （二）金融资产转移不符合终止确认条件或继续涉入被转移金融资产所形成的金融负债。对此类金融负债，企业应当按照《企业会计准则第 23 号——金融资产转移》相关规定进行计量。 （三）不属于本条（一）或（二）情形的财务担保合同，以及不属于本条（一）情形的以低于市场利率贷款的贷款承诺。企业作为此类金融负债发行方的，应当在初始确认后按照依据本准则第八章所确定的损失准备金额以及初始确认金额扣除依据《企业会计准则第 14 号——收入》相关规定所确定的累计摊销额后的余额孰高进行计量。 第四十六条 企业应当按照本准则规定，以预期信用损失为基础，对下列项目进行减值会计处理并确认损失准备： （四）企业发行的分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债以外的贷款承诺和适用本准则第二十一条（三）规定的财务担保合同。 损失准备，是指针对按照本准则第十七条计量的金融资产、租赁应收款和合同资产的预期信用损失计提的准备，按照本准则第十八条计量的金融资产的累计减值金额以及针对贷款承诺和财务担保合同的预期信用损失计提的准备。 第五十九条 对于适用本准则有关金融工具减值规定的各类金融工具，企业应当按照下列方法确定其信用损失： （四）对于财务担保合同，信用损失应为企业就该合同持有人发生的信用损失向其做出赔付的预计付款额，减去企业预期向该合同持有人、债务人或任何其他方收取的金额之间差额的现值。