企业会计准则实务案例
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相关准则
机构
关于交易价格是否分摊
履约义务识别与判断
质保服务的识别与判断
（三）关于交易价格是否分摊
1.案例背景
A公司是软件产品和方案提供商，主要产品和服务包括自主开发的标准化软件产品以及软件升级服务、技术服务等。A公司向客户销售软件产品，通常提供三年免费质保，质保期内支持同功能、同架构、同一版本范围内的免费系统升级。同时，公司单独售卖不受功能、架构、版本限制的软件升级服务，费用为软件费用的15%。A公司向B客户销售软件产品的同时提供售后运维服务，根据合同条款约定，售后运维主要为质保服务，三年质保期内B客户可享受不限于同功能、同架构、同一版本的免费升级。A公司销售的软件产品只需简单安装，公司在向客户交付软件产品且取得客户签收后确认相关收入。
2.问题
A公司认为合同约定的软件升级服务为免费的保证类质保服务，属于合同随附义务，不构成一项单项履约义务，因此未进行价格分摊。公司上述处理是否合理？
3.具体分析
根据《企业会计准则第14号——收入》相关规定，履约义务是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。合同中包含两项或多项履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。企业在类似环境下向类似客户单独销售商品的价格，应作为确定该商品单独售价的最佳证据。
本案例中，A公司与B客户合同约定的质保期内的免费软件升级不受同功能、同架构、同一版本范围的限制，不属于保证类质保的范围，具有市场价值。公司将相关服务和软件产品组合售卖，应当识别为两项履约义务。A公司存在单独售卖的软件升级服务价格，且金额占比较为重大。公司应当将交易价格分摊至各单项履约义务，并在履行了各单项履约义务时分别确认收入。
Aug 17, 2024 12:01 PM
Aug 17, 2024 09:04 AM
333
关于跨年履约的收入如何确认
收入确认方法
时点法或时段法收入确认的判断
关于跨年履约的收入如何确认
1.案例背景
A公司为一家营销公司，主要为企业客户提供品牌营销方案，包括整合创意内容、用户运营、媒介与商业解决方案等。A公司收入确认原则为按照合同约定完成履约义务，经客户验收后确认销售收入。而在实际核算时，公司存在跨年履约的情况。对此，A公司在年底会确认第一笔收入，等实际履约完毕后确认剩余收入。
2.问题
A公司对于跨年履约的收入确认是否合理？
3.具体分析
根据《企业会计准则第14号——收入》相关规定，合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入。履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定声明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。
案例中A公司为客户提供的品牌营销方案中，包括整合创意内容、用户运营、媒介与商业解决方案等多项内容，公司应当对合同进行识别，分析向客户转让商品的承诺是否可明确区分，从而确定向客户提供的是一项履约义务还是多项履约义务。对于各单项履约义务应当确定是属于在某一时段内履行履约义务还是在某一时点履行履约义务。若A公司认为相关业务符合“时段法”条件，应当在该段时间内按照履约进度确认收入，不应只在“年底”这一节点确认收入；若A公司认为相关业务属于“时点法”确认收入的情形，则应当在客户取得相关商品或服务控制权时点确认收入，不得仅以跨年为由分次确认收入。
Aug 17, 2024 12:06 PM
Aug 17, 2024 08:59 AM
332
附有销售退回条款的收入确认相关会计处理：附有销售退回条款的销售收入应如何进行会计处理？
交易价格的确定
附有销售退回条款的销售
案例：B公司的主要产品为农作物种子，其终端客户为种植农户。B 公司采用经销模式对外销售，且对经销商客户的销售为买断式销售。按照种子行业销售惯例，产品经营季结束后，经销商客户可根据B 公司销售退货政策，退回包装未曾开启、破损且未霉烂、变质的种子，退货产生的运费由经销商客户承担，退货超过一定比例的，B 公司向经销商收取折损费。考虑到估计退货率存在一定难度，B 公司在经营季发货、退货结束后，以办理退货后客户签字确认的结算单确认销售收入。B 公司在客户办理退货后确认种子销售收入，相关会计处理是否恰当？
分析: 根据《企业会计准则第 14 号——收入》（2017年修订）相关规定，对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债。同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。
本案例中，按照相关行业惯例及销售退货政策，B 公司在销售过程中允许客户选择退货，该情形属于附有销售退回条款的销售。基于本案例的背景和条件，由于B 公司对经销商客户为买断式销售，B 公司应当在经销商取得商品控制权时确认相应销售收入。具体地，B公司应当遵循可变对价的处理原则（包括将可变对价计入交易价格的限制要求）来确定其预期有权收取的对价金额，交易价格不应包含预期将会被退回的商品的对价金额。实务中，如何合理估计并确定“预期因销售退回将退还的金额”可能存在一定难度，但 B公司不能仅以估计退货存在难度为由，待客户办理退货后才确认销售收入，应根据前述准则的明确规定进行会计处理。具体操作中，B公司可以结合业务实质，依据有关产品退货率的历史数据，以及其他可以参考的市场信息来估计销售退回情况，且在每一资产负债表日重新进行估计，对销售收入及成本持续动态核算，直至公司与客户确认最终结算款。
Aug 17, 2024 12:10 PM
May 21, 2024 02:48 PM
325
关于收入确认的问题
收入确认条件
控制权转移判断
1.案例背景
A 公司从事设备销售和系统集成业务，两项业务均为以时点法确认收入。A 公司中标甲公司某系统集成项目。2X22 年 12 月20 日，A公司与甲公司签订一份合同，约定由 A 公司向甲公司提供一批设备合同价款为 3000 万元。2X22 年 12 月 30 日，A 公司完成供货，并取得甲公司的设备签收单，A 公司确认设备销售收入 3000 万元。2X23年 1月 10日，A 公司与甲公司签订另一份合同，约定 A 公司为甲公司提供中标的系统集成项目服务，合同价款为 2800 万元。合同约定该服务项目基于双方 2X22 年 12 月 20 日所签合同的设备，集成系统安装调试完毕并经过系统整体运行测试后，由甲公司进行验收并出具验收报告，该系统集成项目方可完成交付。
2.问题
A 公司能否在 2X22 年 12 月 30 日确认相关设备销售收入?
3.具体分析
根据《企业会计准则第 14 号--收入》及应用指南的相关规定企业与同一客户(或该客户的关联方) 同时订立或在相近时间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理: (1) 该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一揽子交易，如一份合同在不考虑另一份合同的对价的情况下将会发生亏损: (2) 该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况，如一份合同如果发生违约，将会影响另一份合同的对价金额:(3) 该两份或多份合同中所承诺的商品 (或每份合同中所承诺的部分商品) 构成单项履约义务。
A 公司2X22年 12 月30 日完成的设备销售与 2X23 年 1月 10 日承接的系统集成服务，合同均与甲公司签订，且均与 A 公司中标的系统集成项目相关。从业务实质来看，A 公司最终交付甲公司的是整个系统集成项目，所提供的设备属于系统集成的一部分，两项合同中的商品与服务存在整合，构成一项履约义务。设备销售合同与系统集成合同应进行合同合并,在系统集成项目交付客户并取得客户验收报告的时点确认收入，2X22 年 12 月 30 日不满足收入确认的条件。
Aug 17, 2024 12:24 PM
Mar 10, 2024 06:18 AM
312
关于质量保证责任的会计处理
履约义务识别与判断
质保服务的识别与判断
三）关于质量保证责任的会计处理
1.案例背景
A 公司为一家建筑建材生产制造服务商.公司业务主要是根据客户的需求，进行包括整装、软装、幕墙及机电方面的专业装饰工程设计、施工，A 公司与客户在合同中约定，工程施工验收后 1年内如出现非意外事件造成的故障和质量问题，A 公司免费负责保修(含零配件更换) .行业内质保期通常为 1年。A 公司将质保期内的修理费在发生时计入销售费用中的检测维修费。
2.问题
A 公司关于维修费的会计处理是否准确、合理?
3.具体分析
根据《企业会计准则第 14 号--收入》的规定，对于附有质量保证条款的销售，企业应当评估该质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务。企业提供额外服务的，应当作为单项履约义务，按照本准则规定进行会计处理:否则质量保证责任应当按照《企业会计准则第 13 号-或有事项》规定进行会计处理。在评估质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务时，企业应当考虑该质量保证是否为法定要求、质量保证期限以及企业承诺履行任务的性质等因素。
A 公司向客户保证所售商品符合既定标准，对于提供的服务承诺在约定期内保修，质保期与行业一致，属于保证类质保。在会计处理上,保证类的质保不作为一项单项履约义务,不参与交易价格的分摊应按照《或有事项》准则的相关规定进行处理。
Aug 17, 2024 12:07 PM
Mar 10, 2024 06:18 AM
310
技术服务费及安装费属于营业成本还是销售费用的问题
履约义务识别与判断
单项或多项履约义务的判断
A公司主要从事智能终端的研发、生产、销售和服务，终端产品的主要用户群体为便利店、批发市场、农贸市场等。A 公司在售前、售中、售后阶段涉及提供技术咨询、产品演示、产品培训与操作讲解、 安装与维保等服务。公司与客户签订的合同中明确约定，A 公司应该 承担产品验收前的安装服务和产品培训、操作讲解等技术服务，以及 提供 1-5 年不等的售后维保服务。A 公司按照售前、售中、售后的金 额单独列示相关服务费用。A 公司认为上述服务所产生的支出主要系 公司整个销售业务拓展及服务过程中发生的费用，与公司产品的具体 销售不直接相关，且难以分摊至具体订单，因此全部计入销售费用。 与同行业平均水平相比，A 公司列示在销售费用中的产品服务费明显较高。 2.问题 A 公司所承担的安装服务、技术服务费用属于营业成本还是销售费用？ 3.具体分析 根据《企业会计准则——应用指南（2006）》相关规定，销售费 用核算的是企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用。 销售费用不强调与合同的对应关系。而根据《企业会计准则第 14 号- 收入》相关规定，同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本：（一） 该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关；（二）该成本增加了企业未来用于履行履约义务的资源；（三）该成本预期能够收回。案例中，A 公司在售前阶段所发生的技术咨询和产品演示等服务，若是合同签订前为获取产品订单而发生的支出，属于为取得合同发生 的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出，计入销售费用具有合理性。对于售中阶段所发生的服务，考虑到 A 公司的合同中已明确约 定其应承担产品验收前的安装调试、产品培训、操作讲解等工作，一定程度上表明相关服务活动的发生是基于销售合同约定开展的，A 公司认为与产品的具体销售不直接相关缺乏合理性。上述为履行客户合 同而发生的服务费用，在满足增加履行履约义务资源、成本预期能够 收回的情况下，属于新收入准则规范下的合同履约成本，公司应结合 单项履约义务的识别，合理判断提供相关服务的承诺与转让商品的承 诺是否能够单独区分，并在相应履约义务完成时结转成本。对于售后阶段所发生的维保服务，A 公司应结合提供服务的年限 和内容合理判断属于法定质保还是额外提供的服务。若不属于法定质保，应识别为一项单项履约义务，按照新收入准则的规定进行会计处理。
Aug 17, 2024 12:16 PM
Mar 10, 2024 05:50 AM
306
网络货运公司总额法确认收入合理性问题
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
1.案例背景 A 公司是一家主营网络货物运输的企业，无自有车辆和运力司机，自主开发了网络货运系统，依托信息技术整合配置运输资源。A 公司 以自己的名义与托运人（货主）签订承运合同，再委托实际承运人 B 完成道路货物运输，并向 B 支付费用，不得以托运人未向公司支付运 费为由拒绝向 B 支付运费。除运输合同要求事项外，托运人无权直接 要求 B 提供额外服务或临时变更服务内容。根据 A 公司与托运人的 合同约定，A 公司需要承担按时交运货物责任、货损货差赔付责任、收货异常及司机异常的处理责任、托运人的投诉处理责任、与托运人 结算收款责任等。同时，A 公司可以就未按约定完成运输业务、货损 货差等情况向 B 进行追偿。 2.问题 A 公司以总额法确认运输服务收入是否合理？ 3.具体分析 根据《企业会计准则第 14 号-收入》相关规定，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易 时的身份是主要责任人还是代理人。企业作为主要责任人的情形包括： （一）企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户； （二）企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务；（三）企业 自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户。案例中，A 公司的业务模式为“以承运人身份与托运人（货主） 签订运输合同，委托实际承运人完成道路货物运输，对运输服务提供 全程管理”。从运输合同的约定来看，A 公司需要对运输服务提供全 程管理，且托运人无权要求实际承运人 B 履行未经 A 公司同意的服 务，因此 A 公司属于承诺为托运人提供运输服务，而非仅撮合他人为 托运人提供服务，上述情况在一定程度上表明 A 公司能够主导第三 方代表本企业向客户提供服务，承担了向客户转让商品或服务的主要 责任，满足准则规定的企业作为主要责任人的第二种情形。因此，采用总额法确认收入具有一定的合理性。
Aug 17, 2024 12:03 PM
Mar 10, 2024 05:50 AM
304
时段法条件三的认定问题
收入确认方法
时点法或时段法收入确认的判断
1.案例背景 A 公司从事应用软件开发等服务，业务主要为地方政府开发应用软件项目，A 公司不能轻易将商品用于其他目的。服务合同约定按照“里程碑”式进行结算，并在对应节点进行阶段性付款，公司定期与客 户核对工作量，工作量对应的各类劳务的单价固定。同时，公司经咨 询律师，认为即便公司签署的合同中未明确约定违约责任包含成本及 合理利润，但结合以往司法实践、类似案例及相关法律规定，公司就 已经完成的工作量或已履约部分请求支付相应部分的合同价款（含成 本及合理利润），应可获得法律的保护及支持。所以，A 公司认为满 足时段法中的条件三“企业履约进度所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取 款项”，对相关服务采用时段法确认收入。 2.问题 A 公司关于满足时段法确认收入的认定依据是否充分、合理? 3.具体分析 根据《企业会计准则第 14 号——收入》及其应用指南的规定，有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他 方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分收 取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力……在整个合同期间内的任一时点，企业均应当拥有此项权利。A公司认为定期与客户核对工作量且劳务单价固定，公司已经完 成的工作量对应的合同价格是可计量的，亦被客户认可。但是合同约 定的阶段性付款和履约进度是不同的概念。根据财政部、国务院国资委、银保监会、证监会 2021 年联合发布的《关于严格执行企业会计 准则切实加强企业 2021 年年报工作的通知》（财会〔2021〕32 号）的规定，“企业应当分析合同中约定的不同里程碑节点是否能恰当代 表履约进度，如果里程碑节点能恰当代表履约进度，则表明采用‘已达 到的里程碑’确定履约进度是恰当的；如果企业在合同约定的各个里 程碑之间向客户转移了重大的商品控制权，则很可能表明采用‘已达 到的里程碑’确定履约进度是不恰当的，企业应当选择其他产出指标 或其他方法来确定履约进度。”因此，若 A 公司进度款仅在相关“里 程碑”节点达到时才获支付，且无进一步证据证明公司能够对实际工 作量进行明确认定，表明 A 公司并不能在整个合同期内任一时点就 累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润 的款项，仅依据“里程碑”式结算方式不足以认定 A 公司满足时段法的 条件三。同时，案例中 A 公司依据律师的判断认为有权就累计至今已完 成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项。民法典 中虽然提及“当事人一方不履行合同义务或者履行合同义务不符合约 定，造成对方损失的，损失赔偿额应当相当于因违约所造成的损失，包括合同履行后可以获得的利益”，但并未对“损失”或“合同履行后可 以获得的利益”如何计算作出明确的界定，该法律条款与会计准则中 的“已发生成本和合理利润”未必对等，司法实践中诉讼双方对于损失 和利益的金额计算尚存在争议。因此，基于实质重于形式原则，如果 A 公司合同或其他安排中没有符合会计准则规定的关于违约 明确约定，不能仅以法律规定（例如民法典相关条款）认定该合同满 足时段法条件三中的“合格收款权”要求。
Aug 17, 2024 12:06 PM
Mar 10, 2024 05:46 AM
302
销售合同中附最低转售价担保的会计处理
交易价格的确定
可变对价
销售合同中存在可变对价的，企业应当对计入交易价格的可变对价按照期望值或最可能发生金额进行估计。在每一资产负债表日，企业应当重新估计可变对价金额，以如实反映报告期末存在的情况以及报告期内发生的情况变化。
监管实践发现，部分公司对于销售合同中附最低转售价担保的相关会计处理存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下：
销售合同中附最低转售价担保，是指公司向客户销售商品时，约定当客户向第三方转售商品时售价低于某一约定金额，公司将向客户支付差价（即经担保的最低转售价值）。当公司保证客户将获得一项最低金额的出售收入时，应当审慎判断客户是否取得了商品的控制权。若客户取得了商品的控制权，公司确认收入时应当将其为客户提供的最低转售价担保作为可变对价进行会计处理。
Aug 17, 2024 12:25 PM
Mar 7, 2024 04:04 PM
291
研发服务合同中排他条款的会计处理
在识别转让商品合同中的履约义务时，需要考虑商品是否可明确区分，包括考虑是否与合同中承诺的其他商品存在重大整合、重大修改或定制以及具有高度关联性等因素。对于附有质量保证条款的销售，企业应当按性质将其所提供质量保证区分为保证类和服务类质量保证进行会计处理。
监管实践发现，部分公司对于研发服务合同中包含的排他条款，例如一定时间内不能为其他公司提供类似研发服务等，应如何进行会计处理存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下：
对于研发服务合同中约定的排他条款以及客户能够选择单独购买的排他协议，可参照收入准则中关于质量保证的有关规定进行会计处理。若相关排他服务可单独购买、或者是在研发服务提供结束后较长一段时间持续存在且不属于行业惯例的排他条款等情况的，则应将排他条款识别为单项履约义务，参照服务类质保进行会计处理。若排他性属于研发服务的属性或特有安排，与提供的研发服务密切相关，例如与研发服务履约期限相同、或者是按照行业惯例作出的约定等，则不应将排他条款识别为单项履约义务，参照保证类质保进行会计处理。
Mar 9, 2024 02:24 PM
Mar 7, 2024 03:59 PM
289
收入净额法确认时的现金流量列报：公司按净额法确认贸易收入，现金流量表中相关现金流量应如何列示？
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
问题 5:【收入净额法确认时的现金流量列报】：公司按净额法确认贸易收入，现金流量表中相关现金流量应如何列示？
案例:A 公司存在代理采购贸易业务，按照净额法确认收入， 具体业务模式为，当下游客户指定上游供应商，A 公司与上下游对手方分别签订合同，先由 A 公司向供应商支付货款，待客户收到货物后 A 公司收取货款。对于上述贸易业务的现金流，在现金流量表中是否需将销售商品、提供劳务收到的现金，购买商品、接受劳务支付的现金以净额列报？
分析: 根据《企业会计准则第 31 号——现金流量表》及有关规定，现金流量应当分别按照现金流入和现金流出总额列报。但是，下列各项可以按照净额列报：（一）代客户收取或支付的现金。（二）周转快、金额大、期限短项目的现金流入和现金流出。（三）金融企业的有关项目，包括短期贷款发放与收回的贷款本金、活期存款的吸收与支付、同业存款和存放同业款项的存取、向其他金融企业拆借资金、以及证券的买入与卖出等。
贸易业务根据收入准则净额确认收入，不表明其必然同时自动满足现金流量准则净额法列报。本案例中，A 公司开展的贸易业务是正常经营业务，具有真实交易背景，且 A 公司与上下游对手方的交易过程中代垫资金并承担对应的信用风险。A 公司在现金流量表中按总额列报，相关现金流入流出按总额分别计入其他与经营活动有关的现金中，更能反映 A 公司代理贸易模式下的现金流量情况。
Aug 17, 2024 12:10 PM
Feb 9, 2024 01:48 PM
287
市场推广服务费的会计处理:经销商提供市场推广服务，相关费用应冲减营业收入还是计入销售费用？
交易价格的确定
应付客户对价
问题 3:【市场推广服务费的会计处理】：经销商提供市场推广服务，相关费用应冲减营业收入还是计入销售费用？
案例:A 公司为一家上市公司，主营白酒生产和销售。20X2年，A 公司营业收入为 3 亿元，销售费用为 1 亿元，其中 5,000 万元为推广服务费。A 公司与部分买断式经销商签订《推广服务协议》，约定由经销商为 A 公司白酒产品提供推广服务，推广服务的形式由经销商自主决定。实际上，经销商提供的推广服务仅为店内海报张贴展示，是经销商提升自身业绩的日常推广方式。达到双方协议期内约定的采购目标后，A 公司向经销商结算相关推广服务费。A 公司将推广服务费计入销售费用，相关会计处理是否恰当？
分析: 根据《企业会计准则第 14 号——收入（2017 年修订）》相关规定，企业应付客户对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品或服务公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品或服务公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。《监管规则适用指引——会计类第 2 号》 （以下简称《会计类 2 号》）规定，若企业自客户取得了可明确区分的商品或服务，并且能够从主导相关商品或服务的使用中获益，企业通常应将其支付给客户的款项作为向客户购买商品或服务（而非应付客户对价）处理。
本案例中，首先,协议约定推广服务形式由经销商自主决定， 且海报张贴展示是经销商提升自身业绩的日常推广方式，A 公司不能够主导推广服务的使用，不满足《会计类 2 号》中主导服务并获益的情形。其次，A 公司向经销商支付的推广服务费金额较大，明显高于推广服务公允价值，且根据结算条件，A 公司是否支付推广服务费以经销商是否达成相关采购目标为前提，与经销商实际提供的推广服务无直接关系，A 公司向经销商支付的上述费用主要目的是为了对经销商进行激励。综上所述，经销商提供的推广服务不符合“为了向客户取得其他可明确区分商品”的规定，A 公司应当将推广服务费超出公允价值的部分冲减当期营业收入。若公允价值不能合理估计，则将其全额冲减营业收入。
Aug 17, 2024 12:32 PM
Feb 9, 2024 01:44 PM
285
收入时段法“合格收款权”的适用：公司业务是否满足时段法中“合格收款权”收入确认条件？
收入确认方法
时点法或时段法收入确认的判断
A 公司主营业务为销售机器人自动化生产线，该类业务具有非标准定制化、合同金额大、项目周期长的特点。A 公司采用时段法确认收入,认为满足时段法的第三个情形，即“具有不可替代用途+合格收款权”（以下简称情形三）。一方面，A 公司销售机器人自动化生产线，需要根据客户的个性化要求进行定制开发，合同履行过程中产生的知识产权及其他权益归客户所有，对应的产品均具有不可替代用途。另一方面，A 公司对合同进行梳理，主要分为以下两类合同：（1）非因公司原因造成合同解除的，合同解除后，公司有权向客户要求按照已完成的工程量或工作量进行结算；（2）要求违约方按照一定利润进行赔偿作为违约金。A 公司销售机器人自动化生产线，是否满足“合格收款权”条件，能否适用时段法确认收入？
分析: 根据《企业会计准则第 14 号——收入》（2017 年修订）的相关规定，如企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，则属于在某一时段内履行履约义务，应采用时段法确认收入。其中，有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。
本案例中，A 公司销售机器人自动化生产线，属于非标准定制化产品，企业不能轻易将该商品用于其他用途，具有不可替代用途。判断是否适用时段法下情形三的关键在于是否符合“合格收款权”条件。对此，《企业会计准则第 14 号——收入（应用指南）》（2018 年修订）指出，企业有权收取的款项应当大致相当于累计至今已经转移给客户的商品的售价，即该金额应当能够补偿企业已经发生的成本和合理利润，企业有权收取的款项为保证金或仅是补偿企业已经发生的成本或可能损失的利润的，不满足这一条件；另外，企业在进行判断时，既要考虑合同条款的约定，还应当充分考虑适用的法律法规、以往司法实践以及类似案例的结果等。基于 A 公司合同约定，对于第一类合同，合同虽约定终止合同时，公司与客户按照已完成的工作量进行结算，但未明确具体结算方式，即结算金额是对应合同价款还是成本，无法判断结算金额能否补偿已发生成本和合理利润；对于第二类合同，合同仅约定违约方按照一定利润支付违约金，未明确是否满足准则规定的已发生成本和合理利润的情形，公司不能直接以该违约条款作为符合“合格收款权”的依据。综上，由于 A 公司未在合同中明确约定，其有权收到的款项金额能够补偿其已经发生的成本和合理利润，因此不能直接认为符合“合格收款权”的要求。此外，即使在合同已明确约定的情况下，如果以往的司法实践表明合同条款缺乏法律约束力，公司主张权利的要求在当前的法律环境下不被支持，那么依然无法适用时段法下情形三确认收入。
Aug 17, 2024 12:10 PM
Jan 12, 2024 12:41 PM
283
土地一级开发收入应采用时段法还是时点法确认收入？
收入确认方法
时点法或时段法收入确认的判断
案例:公司为一家房地产开发企业。20X0年1 月，公司中标土地一级开发项目，并于20X0 年2月与当地土地整理储备中心签署开发项目监管委托协议。根据委托协议，公司需自行筹措资金、办理相关手续，开展土地一级开发的具体工作，在土地入市交易工作完成后收取相应土地开发建设补偿费。A 公司应严格按照协议约定进行土地一级开发工作，并制作项目进度表，向土地整理储备中心书面汇报土地一级开发进度、投资等工作情况。土地一级开发工作包括：征地、拆迁和场地平整；对征地范围内的建筑物及构筑物进行拆迁补偿，并对受此影响的劳动力进行安置；完成土地入市交易前期手续办理，配合土地整理储备中心进行土地收储以及土地入市交易工作等。若A公司未能按照本协议约定完成土地一级开发工作，且不是由于不可抗力、国家政策调整及甲方违约造成的，土地整理储备中心有权单方解除本协议。 20X3年，相关土地正式收储，由相关部门对外挂牌出让并成交。A公司土地一级开发业务应按时点法还是按时段法确认收入？
分析: 根据新收入准则，满足准则规定的三个条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务，其中一个条件为“客户能够控制企业履约过程中在建的商品”。本案例中，土地一级开发项目是政府主导下的项目，相关土地在A公司开发过程中由土地整理储备中心控制。同时，根据《监管规则适用指引——会计类第2号》，根据合同约定，客户拥有企业履约过程中在建商品的法定所有权，假定客户在企业终止履约后更换为其他企业继续履行合同，其他企业实质上无需重新执行前期企业累计至今已经完成的工作，表明客户可通过主导在建商品的使用，节约前期企业已履约部分的现金流出，获得相关经济利益。本案例中，若A公司未能按照协议约定完成土地一级开发工作，由另一企业接替A公司履行剩余的履约义务，原则上A公司已经完成的征地、拆迁、安置、补偿等开发工作无需再重新执行，表明土地整理储备中心可通过主导开发项目，节约A公司已履约部分的现金流出，获得相关经济利益。因此,本案例中，在不考虑其他条件的情况下，A公司土地一级开发业务很可能满足“客户能够控制企业履约过程中在建的商品”这一时段法收入确认条件，应按时段法确认收入。
Aug 17, 2024 12:10 PM
Nov 22, 2023 02:51 PM
273
定制化合同的研发支出会计处理
履约义务识别与判断
是否构成收入准则下履约义务的判断
1．案例及相关问题
A 公司主要从事特种车辆配套装备的研发、设计、生产和销售，通过基于客户潜在需求的技术创新参与客户的定制化研发项目，在此基础上成为客户特种车辆量产阶段的配套供应商，通过配套装备的生产和销售实现盈利。
A 公司提供的产品均为定制化产品，提供定制化产品的过程中需要为客户项目开展配套研发。研发流程通常为：获取客户具体项目的技术指标及参数要求，根据客户项目具体要求进行产品研发和试制样品，随客户整车进行试验，在整车定型后进入批量生产阶段。
问题：A 公司为客户项目进行的配套研发活动发生的研发支出，如何进行会计处理？
2．参考意见
对于客户项目配套研发活动，需要结合与客户签订合同的时点及合同内容，判断适用无形资产准则还是收入准则。如果尚未与客户签订销售合同或技术研发合同，仅仅是为订立合同而开展的初始研发活动，无法明确研发投入对应的具体对象，则应当作为企业内部研究开发活动，按照无形资产准则进行会计处理。如果已与客户签订合同，研发活动能对应到具体产品或项目，则需要判断是否构成单项履约义务。如果构成单项履约义务，则按照《企业会计准则第 14 号— —收入》的规定，确定单项履约义务是在某一时段内履行还是某一时点履行，在履行单项履约义务时分别确认收入和成本。如果不构成单项履约义务，则按照《监管规则适用指引 ——会计类第 2 号》2-8 的规定，进一步判断适用收入准则还是无形资产准则。
判断研发活动是否构成单项履约义务，主要考虑技术研发服务是否符合可明确区分的条件。本案例中，从客户项目配套研发的研发流程来看，A 公司对客户的承诺包括产品研发服务、试制样品、批量生产产品等。判断技术研发服务是否可明确区分，需要同时满足客户能从研发服务本身受益、研发服务与转让商品的承诺在合同里可以明确区分两个条件，在合同里是否可明确区分，主要考虑提供技术研发服务和提供商品之间是否具有高度关联性。
如果客户能够从研发服务本身受益，研发服务和转让商品的承诺不存在高度关联性，在合同层面可以明确区分，则技术研发服务构成单项履约义务，应按照收入准则中合同履约成本的规定进行处理，最终计入营业成本。
如果客户不能从研发服务本身受益，或者研发服务和转让商品的承诺存在高度关联性，在合同层面不能明确区分， 则研发活动不构成单项履约义务，需要进一步结合公司能否控制研发成果、研发成果能否应用于其他客户来判断适用收入准则还是无形资产准则。
若公司无法控制研发成果，研发成果仅可用于该合同， 无法用于其他合同，则公司应当按照收入准则中合同履约成本的规定进行处理，最终计入营业成本。如果公司可以有充分证据表明能够控制研发成果，并且预期能够带来经济利益流入，则企业应当按照无形资产准则，对符合资本化条件的研发支出予以资本化，不符合资本化条件的研发支出计入当期损益。
3．相关规则
（1）《企业会计准则第14 号——收入（2017）》
第九条 合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入。
履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定声明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。企业为履行合同而应开展的初始活动，通常不构成履约义务，除非该活动向客户转让了承诺的商品。
企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺，也应当作为单项履约义务。
转让模式相同，是指每一项可明确区分商品均满足本准则第十一条规定的、在某一时段内履行履约义务的条件，且采用相同方法确定其履约进度。
第十条 企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品：
（一）客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益；
（二）企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分。
下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分：
1．企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合成合同约定的组合产出转让给客户。
2．该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。
3．该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。
（2）《企业会计准则第6 号——无形资产（2006）》
第六条 企业无形项目的支出，除下列情形外，均应于发生时计入当期损益：
（一）符合本准则规定的确认条件、构成无形资产成本的部分；
（二）非同一控制下企业合并中取得的、不能单独确认为无形资产、构成购买日确认的商誉的部分。
第七条 企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。
研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。
开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。
第八条 企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。
第九条 企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：
（一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；
（二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；
（三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；
（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；
（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。
（3）《监管规则适用指引——会计类第2 号》
2-8 定制化产品相关研发支出的会计处理
企业为履行合同发生的成本，不属于其他企业会计准则 （如存货、无形资产、固定资产等）规范范围且同时满足相关条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产，采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础进行摊销，计入当期损益。监管实践发现，部分公司对定制化产品相关研发支出的会计处理存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下：企业与客户签订合同，为客户研发、生产定制化产品。客户向企业提出产品研发需求，企业按照客户需求进行产品设计与研发。产品研发成功后，企业按合同约定采购量为客户生产定制化产品。对于履行前述定制化产品客户合同过程中发生的研发支出，若企业无法控制相关研发成果，如研发成果仅可用于该合同、无法用于其他合同，企业应按照收入准则中合同履约成本的规定进行处理，最终计入营业成本。若综合考虑历史经验、行业惯例、法律法规等因素后，企业有充分证据表明能够控制相关研发成果，并且预期能够带来经济利益流入，企业应按照无形资产准则相关规定将符合条件的研发支出予以资本化。企业应当建立和完善相关内部控制，合理识别并归集研发费用与合同履约成本，恰当确认计入无形资产的研发支出。
Aug 17, 2024 12:40 PM
Oct 13, 2023 03:01 AM
267
授予知识产权许可应采用时点法还是时段法确认收入？
收入确认方法
时点法或时段法收入确认的判断
案例:A 公司为影视公司，拥有多个动画电影版权。A 公司在微信公众号、B 站、微博等平台上开设了“动画车间”、“美术电影制片厂”等公众号持续对各 IP 形象从事一些后续活动，例如市场推广、知识产权的继续开发或者能够影响知识产权价值的日常活动等。此外，公司还以各种方式运营上述知识产权。例如A公司授权客户B在其产品包装上使用某动画电影角色形象，许可期限为 1 年。公司预计会在公众号持续对该动画片的相关 IP形象从事一些后续活动，也不排除将会拍摄动画片续集。A 公司向客户授予许可的动画形象，应采用时点法还是时段法确认收入?
分析: 根据新收入准则相关规定，企业向客户授予的知识产权许可，同时满足下列三项条件的，应当作为在某一时段内履行的履约义务确认相关收入: (1) 合同要求或客户能够合理预期企业将从事对该项知识产权有重大影响的活动。(2) 该活动对客户将产生有利或不利影响。(3) 该活动不会导致向客户转让某项商品。A 公司授予上述知识产权许可属于时点还是时段履行的履约义务，关键在于判断公司对 IP 形象从事的后续活动是否属于“对该项知识产权有重大影响的活动”。考虑到 A 公司开设多个公众号持续对各 IP 形象从事一些后续活动，如市场推广、知识产权的继续开发或者能够影响知识产权价值的日常活动等，也不排除会拍摄动画片续集，对于相关动画人物的开发很可能对 IP 形象立生重大影响。因此，A 公司向客户授予许可的动画形象应按照时段法确认收入。
Aug 17, 2024 12:11 PM
Oct 12, 2023 09:47 AM
266
产业园区运营收取的水电费以总额法还是净额法确认收入
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
案例：A 公司及其子公司的主营业务为产业园区运营管理及其他综合服务。A 公司为产业园区提供水电运输的基础设施建设，并通过为园区入驻企业提供水电供应服务收取水电费。A 公司认为其业务模式不属于代收代付，因而将向客户收取的水电费全额确认收入。A 公司能否以总额法确认相关水电费收入？
分析：根据《企业会计准则第 14 号——收入》相关规定，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。企业向客户转让商品前能够控制该商品的情形包括：（1）企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户；（2）企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务；（3）企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户。
本案例中，收取水电费能否按照总额法确认收入在于综合相关事实和情况判断 A 公司是否为主要责任人。一般来说，水电的提供方为
水力公司和电力公司，产业园区不存在主导水力电力公司代表其提供服务的情况，亦不存在提供重大整合服务。那么，是否可以认为产业
园区取得水电控制权？
在具体判断向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权时，不应仅局限于合同的法律形式，而应当综合考虑所有相关事实和情况。从是否承担转让商品主要责任的角度考虑，产业园区仅提供水电运输的基础设施建设，水电直接从水力、电力公司转移至园区用户。从是否承担存货风险的角度考虑，基于水电的供应模式与日常使用模式，水电直接被用户使用，产业园区不存在储存的情形。从是否有权自主决定所交易商品价格的角度考虑，水电属于民生基本物资，相关价格均由物价局定价，即使园区或物业提供二次加压等额外服务,亦需遵循物价局确定的价格区间合理收取相关费用，无法自主定价。
综上分析，本案例中公司在向客户转让商品前不能够控制水电，不应以主要责任人的身份按照总额法确认收入；如果提供了其他额外服务，应当以代理人身份，按照收取的相应佣金或手续费的金额确认收入。
Aug 17, 2024 12:11 PM
Aug 24, 2023 02:16 PM
259
客户指定原材料供应商的加工业务收入确认问题
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
1．案例及相关问题
A 公司主要生产湿巾类产品，采购无纺布等原材料后加工成湿巾对外销售。B 客户为从源头把控产品质量，要求 A 公司从指定供应商采购无纺布。由于 B客户与指定供应商存 在长期业务合作，采购价格及账期更优惠，供货优先级更高，经协商，A 公司向 B 客户采购无纺布。
该无纺布系通用型号，可用于多个品牌产品的生产，B客户约定销售给 A 公司的无纺布均用于 B 客户产品生产。B 客户主导确定无纺布采购价格，由于 B客户具有较强的采购 议价能力，无纺布采购价格优惠，导致 A 公司对B 客户的产 品销售价格低于向第三方客户同类产品销售价格。
A 公司每月向 B 客户汇报其产品相关的无纺布、在产品 和产成品库存情况，B 客户每半年参与 A 公司对前述存货的 盘点。如在生产过程中无纺布出现毁损灭失，A 公司仍需承 担材料价款支付义务。
A 公司与 B 客户独立结算销售价款、采购价款。
问题：A 公司对 B 客户提供的加工类业务属于独立购销还是受托加工，相关收入应当采用总额法还是净额法核算？
2．参考意见
本案例中，A 公司从 B 客户处采购原材料，加工成产品后再卖给 B客户，属于独立购销还是受托加工，核心在于判断 A 公司是否取得原材料无纺布的控制权。
由于B客户约定销售给 A公司的无纺布只能用于B客户产品生产，因此 A 公司无权按照自身意愿使用或处置该等材 料，例如无法自主决定用于生产给任何客户的订单、对外出 售等。虽然 A公司承担原材料生产过程毁损灭失风险，但由 于 B 客户参与原材料及相关产成品的存货管理，A 公司实际可能不承担除保管责任以外的存货风险。另外，由于 B客户 主导确定无纺布采购价格，A 公司对 B 客户的产品销售价格 低于市场价格，可以看出 A公司未全部承担原材料价格波动 风险，且对最终销售产品可能不掌握完整定价权。
综上，A 公司无法对原材料实施有效控制，对 B 客户的 业务实质是受托加工业务，相关收入采用净额法核算较为合理。
3．相关规则
（1）《监管规则适用指引——会计类第 1 号》
二、以购销合同方式进行的委托加工收入确认 公司（委托方）与无关联第三方公司（加工方）通过签订销售合同的形式将原材料“销售”给加工方并委托其进行 加工，同时，与加工方签订商品采购合同将加工后的商品购 回。在这种情况下，公司应根据合同条款和业务实质判断加工方是否已经取得待加工原材料的控制权，即加工方是否有 权主导该原材料的使用并获得几乎全部经济利益，例如原材 料的性质是否为委托方的产品所特有、加工方是否有权按照自身意愿使用或处置该原材料、是否承担除因其保管不善之 外的原因导致的该原材料毁损灭失的风险、是否承担该原材料价格变动的风险、是否能够取得与该原材料所有权有关的 报酬等。如果加工方并未取得待加工原材料的控制权，该原 材料仍然属于委托方的存货，委托方不应确认销售原材料的 收入，而应将整个业务作为购买委托加工服务进行处理；相应地，加工方实质是为委托方提供受托加工服务，应当按照 净额确认受托加工服务费收入。
（2）《首发业务若干问题解答》
问题 32 实务中，发行人由客户提供或指定原材料供应，或向加工商提供原材料，加工后予以购回，应根据其交易业 务实质区别于受托/委托加工业务进行会计处理。两者区别 主要体现在以下方面：
1．双方签订合同的属性类别，合同中主要条款，如价 款确定基础和定价方式、物料转移风险归属的具体规定；
2．生产加工方是否完全或主要承担了原材料生产加工 中的保管和灭失、价格波动等风险；
3．生产加工方是否具备对最终产品的完整销售定价权； 4．生产加工方是否承担了最终产品销售对应账款的信用风险；
5．生产加工方对原材料加工的复杂程度，加工物料在形态、功能等方面变化程度等。
对于由发行人将原材料提供给加工商之后，加工商仅进行简单的加工工序，物料的形态和功用方面并没有发生本质 性的变化，并且发行人向加工商提供的原材料的销售价格由 发行人确定，加工商不承担原材料价格波动的风险。对于此 类交易，通常按照委托加工业务处理，发行人按照原材料销售和回购的差额确认加工费，对于提供给加工商的原材料不 应确认销售收入。
由客户提供或指定供应商的原材料采购价格由双方协 商确定且与市场价格基本一致，购买和销售业务相对独立，双方约定所有权转移条款，公司对存货进行后续管理和核算， 该客户没有保留原材料的继续管理权，产品销售时，公司与 客户签订销售合同，销售价格包括主要材料、辅料、加工费、利润在内的全额销售价格，对于此类交易，通常应当按照实 质重于形式原则，以控制权转移认定是否为购销业务处理， 从而确定是以总额法确认加工后成品的销售收入，还是仅将 加工费确认为销售收入。
（3）其他规则依据详见案例一的相关规则。
小结
实务中，有三类业务在确认收入时经常面临采用总额法还是净额法的问题，即中介贸易类（如电商平台、百货商场、 供应链销售、大宗商品贸易等）、项目服务类（如工程建造、 运输服务、劳务中介等）和加工类业务（如双经销模式、委 托加工、售后回购等）。本次选取的三个案例即对应前述三 类业务。
中介贸易类、项目服务类业务中，通常存在多方向客户 销售商品或提供服务。企业作为提供商品的一方，采用总额 法还是净额法确认收入，核心在于判断自身是主要责任人还 是代理人，判断原则是企业在向客户转让商品前是否拥有对 该商品的控制权。企业控制该商品的，其身份为主要责任人，采用总额法确认收入；不控制该商品的，其身份为代理人， 用净额法确认收入。
《新收入准则》列举了企业在转让商品前拥有控制权的 三种情形，同时提出控制权判断应当考虑的三种事实和情况。相关事实和情况的迹象用于辅助进行控制权评估，运用时应 当遵循“实质重于形式”原则，不能过于依赖合同条款的约 定。实务中需要结合具体交易模式、商业目的、定价机制，以及双方权利义务、风险收益的约定和具体执行情况等进行 判断。
加工类业务中，加工方通常系销售商品的唯一参与方， 采用总额法还是净额法确认收入，核心在于判断履约义务的 性质是独立购销还是受托加工，判断原则是加工方是否已经 取得待加工原材料的控制权。如果加工方取得待加工原材料 的控制权，则加工方购买原材料、销售商品属于独立购销业务；如果加工方未取得待加工原材料的控制权，那么加工方 实质是为委托方提供受托加工服务，应当按照净额确认受托 加工服务费收入。
《监管规则适用指引——会计类第 1 号》列举了评估待加工原材料控制权可参考的五项条件；《首发业务若干问题 解答》列举了判断加工类业务收入采用总额法还是净额法核 算可参考的五项因素。公司可参照前述规定，结合业务模式 和合同约定，对是否真正有权主导原材料的使用并获得几乎 全部经济利益形成实质性判断。
Aug 17, 2024 12:11 PM
Aug 5, 2023 10:28 AM
253
联合体总承包项目收入确认问题
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
A 公司主要为基础设施建设项目提供工程设计服务。A公司联合施工单位组成联合体，承揽市政工程 EPC 项目。A 公司作为联合体牵头人，负责项目投标文件编制、合同谈判、 文件提交和接收资料等相关事务，以及合同实施阶段的主办、 组织和协调工作。联合体职责分工方面，牵头单位负责设计部分所有工作内容，不承担主要工程设备材料的采购及主体 工程的建设义务，对设计部分承担主要责任，对施工部分承 担连带责任；施工单位负责施工部分所有内容及后续施工进 度款结算，对施工部分承担主要责任，施工部分完成后直接向业主方交付；联合体成员之间相对独立，内部分工明确， 各自工作成果直接提交给客户，并就各自工作对业主方负责， 各自承担质量风险。财务结算方面，A 公司收取设计费和管 理费，施工方收取建筑安装工程费，A 公司无法决定整个项 目的报价。项目业主方向 A 公司支付工程款，A 公司依据合 同与施工方结算建筑安装工程款并收取发票。
问题：A 公司对 EPC 联合体总承包项目按照总额法还是 净额法核算？
2．参考意见
企业判断一项交易的收入采取总额法还是净额法核算，关键在于判断从事交易时的身份为主要责任人还是代理人， 向客户转让商品前是否能够控制该商品。《新收入准则》列 举了企业转让商品前拥有控制权的三种情形，以下对照每种 情形对案例进行分析。
情形一：企业自第三方取得商品或其他资产控制权后再 转让给客户
这里分析的关键在于判断 A 公司是否承担主要责任。 2019年底，住房和城乡建设部、国家发展改革委联合发布《房 屋建筑和市政基础设施项目工程总承包管理办法》，规定房 屋建筑和市政基础设施项目工程总承包活动中，工程总承包 单位应当同时具有工程设计资质和施工资质，设计单位和施工单位组成联合体的，应当合理确定牵头单位，联合体各方 应当共同与建设单位签订工程总承包合同，就工程总承包项 目承担连带责任。由于规则层面并未规定联合体牵头单位承 担主要责任，因此需要结合合同内容判断联合体牵头单位是 否承担向客户转让商品的主要责任。
本案例中，A 公司就设计部分承担主要责任，对施工部 分仅承担连带责任，设计方和施工方各自向业主方交付工作，并分别就各自工作对业主方负责。因此，A 公司并未承担整 个 EPC 项目主要责任及整体风险。从收费构成来看，A 公司 收取设计费和管理费，而设计费和管理费仅构成工程部分报 价，A 公司无法自主决定整个工程的报价。因此，A 公司虽 然是联合体牵头人，但并未承担主要责任，不属于取得控制权后再转让的情形。
情形二：企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务
A 公司作为设计单位，与施工单位组成联合体投标，以 联合体名义向客户提供服务，因此无法主导第三方代为提供 服务。
情形三：企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重 大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客 户
A 公司负责设计，施工单位负责施工，彼此相对独立， 各方工作直接交付给客户，A 公司不需将其工作与其他工作 整合或组合转让给客户。
综上，A 公司虽然是联合体牵头人，但主要承担设计工 作，与施工单位各自交付工作，未承担项目全过程各环节的 主要责任和项目交付前后主要风险，亦未提供重大服务将产 品整合成组合产出转让给客户。联合体更像是为了满足“工 程总承包单位应当同时具有工程设计资质和施工资质”的要 求而成立主体，A 公司仅负责设计、过程管理等专项工作。 该等情况下 A 公司应采用净额法确认收入，A 公司收到项目 业主方的工程款中，支付给施工方的款项性质应为代收代付款。
3．相关规则
规则依据详见案例一的相关规则。
Aug 17, 2024 12:12 PM
Aug 5, 2023 10:27 AM
252
贸易收入采用总额法或净额法确认的问题
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
1．案例及相关问题
A 公司从事钢材贸易业务，采用以销定采模式，根据客户需求选择制造商，在同一天分别与客户、制造商签订销售、 采购合同。一般采用先款后货的方式进行交易结算，在预收下游客户钢材款后，预付上游制造商钢材款。分别根据客户、 制造商情况选择客户自提、制造商承运等方式将钢材送至客 户指定地点。
客户自提模式下，A 公司从客户处获取具体钢材采购需 求（包括规格型号、数量、生产厂家范围或品牌等），据此 确定制造商，并在同一天分别签订销售及采购合同。每种产品销售价格系在采购价格基础上加上相同价差，A 公司仅获取固定利润。销售和采购合同涉及的产品规格型号、数量、制造商均保持一致，均约定款到发货。采购合同约定由 A 公 司自提，销售合同约定 A 公司委托客户代为运输货物，运输过程风险由 A公司承担。
制造商承运模式下，相关交易安排基本与客户自提模式保持一致，仅运输方式不同，即采购合同约定由制造商运输 至 A 公司指定地点，合同金额包括货款、运费，开具一票制 发票，运输过程全部风险由 A 公司承担；销售合同约定由 A 公司指定制造商送货至客户指定地点。
问题：A 公司贸易业务应采用总额法还是净额法确认收入？
2．参考意见
大宗商品贸易相关履约义务通常存在多方参与，企业作为提供商品的一方，应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，判断自身是主要责任人还是代理人， 进而判断应采用总额法还是净额法确认收入。
《企业会计准则第 14 号——收入（2017年修订）》（以 下简称《新收入准则》）规定了三种转让商品前能够控制该商品的情形。本案例中，A 公司根据客户需求确定商品制造商，在同一天签订销售及采购合同，销售和采购合同涉及的产品规格型号、数量、制造商均保持一致，且商品由客户或制造商运至客户指定地点，A 公司不负责货物的承运。在商品转移给客户之前，A 公司无法主导商品的用途，因此不属于“企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户”的情形。A 公司未委托制造商代其向客户提供服务，因此不属于“企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务”的情形。A 公司未对钢材提供加工整合，因此也不属于 “企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户”的情形。
《新收入准则》进一步规定，企业在判断其向客户转让特定商品之前是否已经拥有对该商品的控制权时，不应仅局限于合同的法律形式，而应当综合考虑所有迹象进行判断， 并进一步提出判断是否能够控制商品的三个事实和情况，即是否承担主要责任、是否承担存货风险、能否自主决定价格。
本案例中，合同仅约定 A 公司承担运输过程风险，未明确 A 公司是否对商品质量、性能、售后等负责，从客户的角度来看，仅承担运输风险并不意味承担主要责任。根据合同约定，A 公司在取得商品后，较短时间内即将相同规格、数量的商品交付给客户，实际不承担存货滞销、积压等风险。产品销售价格系采购价格加价差，A 公司仅获取固定利润， 基本无自主定价权，因此不承担存货市场价格波动风险。
综上，A 公司在以销定采模式下，和制造商签订采购合同的同时或者相近时间和客户签订销售合同，若在商品转移 之前，A公司实质上无法主导钢材的使用，例如调配、自用、 不能自行或者要求运输方把这些商品用于其他用途并从中 获得几乎全部的经济利益，未实质承担退货、滞销、积压等 存货风险，也未承担存货市场价格波动的风险，则 A 公司并未拥有对商品的控制权，应当以净额法确认收入。
3．相关规则
《新收入准则》中的相关规定：
第四条 企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。
第三十四条 企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。企业在向客户转让商品前能够控制该商品的，该企业为主要责任人，应当按照已收或应收对价总额确认收入；否则，该企业为代理人，应当按照预期有权收取的佣金或手续费的金额确认收入，该金额应当按照已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方的价款后的净额，或者按照既定的佣金金额或比例等确定。
企业向客户转让商品前能够控制该商品的情形包括：
（一）企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户。
（二）企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务。
（三）企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户。
在具体判断向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权时，企业不应仅局限于合同的法律形式，而应当综合考虑所有相关事实和情况，这些事实和情况包括：
（一）企业承担向客户转让商品的主要责任。
（二）企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险。
（三）企业有权自主决定所交易商品的价格。
（四）其他相关事实和情况。
Aug 17, 2024 12:12 PM
Aug 5, 2023 10:27 AM
251
关于不同形式收入对价的确认及后续处理问题
交易价格的确定
非现金对价
1.案例介绍及相关问题
D公司的业务包括利用自己的生产设备为光伏企业提供的单晶硅棒或多晶硅棒进行切片，即提供切片劳务。委托加工合同约定，合同规定数量内的切片D公司以现金结算；超过规定切片数量的节余归D公司所有，委托企业可以按照当时的市价购买。D公司具有较先进的切片工艺，能够产出超过市场的平均切片量，以现金结算的切片费仅能够弥补成本，故D公司签订该类型合同是为获取超额切片（或节余切片）进行销售。
问题1：超过规定切片数量的节余应如何确认与计量？后期销售超额切片应如何确认与计量？
问题2：若超额切片按照非现金对价确认收入，后续实际销售时是否会存在重复确认收入的问题？若是，应如何解决？
2.参考准则
（1）《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第五条规定：“……合同开始日通常是指合同生效日。”
《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十五条规定：“企业应当根据合同条款，并结合其以往的习惯做法确定交易价格。在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素的影响。”
（2）《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十八条规定：“客户支付非现金对价的，企业应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。非现金对价的公允价值不能合理估计的，企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价间接确定交易价格。非现金对价的公允价值因对价形式以外的原因而发生变动的，应当作为可变对价，按照本准则第十六条规定进行会计处理。单独售价，是指企业向客户单独销售商品的价格。”
（3）《企业会计准则第14号——收入》应用指南（2018）“五、关于收入计量”的“（一）确定交易价格”在“3.非现金对价”部分提到：
“当企业因转让商品而有权向客户收取的对价是非现金形式时，……，企业通常应当按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格。非现金对价的公允价值不能合理估计的，企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价间接确定交易价格。”
3.咨询意见
会计咨询委多数委员认为，若存在证据表明加工方实际上是将超过规定切片数量的节余切片“销售”给委托方（例如因为加工方与委托方存在某种依赖关系，或因为切片的特点等原因，导致加工方没有向其他方销售结余切片的商业理由，或向其他方销售多余切片的可能性很低等），则无论合同是否约定加工方有权将节余切片卖给其他方，仍应认为加工方实际并未真正取得对多余切片的控制，需根据交易实质将结余切片的“销售”安排视为加工方为委托方提供切片劳务的某种可变对价安排，加工方仅应确认切片劳务收入（包含将结余切片“销售”给加工方而收取的金额），而不涉及另行确认结余切片的销售收入。
若加工方将留存的多余切片销售予第三方，则加工方实际取得了对多余切片的控制。加工方在为委托方提供切片劳务后应确认加工劳务收入（其中留存的多余切片为非现金对价，按多余切片在合同开始日的公允价值确定相应交易价格），并将留存的多余切片相应确认为存货（按多余切片在合同开始日的公允价值作为初始入账成本）。在向第三方销售留存的多余切片时另行确认商品销售收入，同时结转相应商品销售成本。
需注意的是，实务中对加工方是否取得多余切片控制权的判断可能较为复杂，应结合相关切片的标准化程度、加工方是否存在对委托方的依赖等因素进行具体分析。
Aug 17, 2024 12:30 PM
Aug 5, 2023 09:56 AM
245
企业向客户支付的市场推广费应如何进行会计处理？
交易价格的确定
可变对价
案例：A 公司为汽车零部件供应商，B公司为发动机制造商， 是A 公司重要客户。发动机制造商B 公司为缓解其自身采购成本压力，在将某一型号产品授予汽车零部件供应商生产时，普遍存在向汽车零部件供应商收取一定的“市场推广费”的情况。A 公司中标或与B 公司协商一致后，通过签署项目协议的方式，对某一型号产品的预计年供货数量和金额、市场推广费金额等进行具体约定，但合同中并未明确市场推广费是基于供货数量或金额计算。A 公司支付的市场推广费应如何进行会计处理？
分析：汽车零部件供应商为获取生产供应资格向发动机制造商支付一笔市场推广费，若该笔费用并未获得可明确区分的商品或服务，则该费用属于应付客户对价，应当冲减收入。根据收入准则及其应用指南，在对应付客户对价冲减交易价格进行会计处理时，企业应当在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入。在本案例中，A 公司和B 公司在签署项目协议时，已经约定了市场推广费的金额，即公司已经承诺支付客户对价，故A 公司应当在后续产生销售收入时将应付客户的市场推广费抵减当期收入。关于冲减收入的金额，A 公司支付的市场推广费实质为一项合同折扣，应按收入准则及其应用指南有关“分摊合同折扣”的规定进行处理。具体地，无论合同是否明确该市场推广费基于供货数量或金额计算，A 公司均应合理估计合同期内预计供货数量和金额，并在预计交付的各项产品（单项履约义务）之间按比例分摊合同折扣，并在交付各项产品时相应抵减该产品销售收入。如有确凿证据表明合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关，则应将该合同折扣分摊至相关的一项或多项履约义务。
Aug 17, 2024 12:31 PM
Aug 5, 2023 09:48 AM
241
与客户同时发生廉价销售和廉价租赁的会计处理:企业向客户打折销售商品，同时免租金向客户租赁房屋应如何进行会计处理？
案例：2X22 年1月1日，A 上市公司与 B 公司签订一份合作合同，约定由 A 公司租赁 B 公司的房屋，租赁期为15年，租赁期内免租金。同时，A 公司对 B 公司的房屋进行改造后，专门用于生产 X 商品。A 公司在租赁期内生产的 X 商品优先销售给 B 公司，多余的 X 商品再向其他客户销售。A 公司每年向 B 公司销售 X 商品的数量不固定，由 B 公司当年的需求决定。X 商品有公开的市场价格，A 公司向 B 公司销售 X 商品的价格为市场价格的70%。假定不考虑相关税费的影响。A 公司对于上述交易应当如何进行会计处理？
分析：本案例应当结合交易的商业实质从两方面考虑相关的会计处理，一是 A 公司与 B 公司签订的合作合同是否包含租赁，二是 A 公司向 B 公司销售商品的交易对价是否公允。如果合同满足租赁的定义，即 B 公司向 A 公司转移了未来15年内对房屋使用权的控制；且 A 公司向 B 公司销售 X 商品的交易价格的定价基础为公允的市场价格、打折部分（即市场价格的30%）对应的租金费用和现行的租赁市价基本一致，那么案例中的交易实质上为 A 公司以市场价格向 B 公司销售 X 商品，同时向其支付销售收入的30%作为房屋租金。会计上应将销售 X 商品和房屋租赁作为两项交易进行处理，一方面，A 公司向 B 公司销售 X 产品按市场价格全额确认收入；另一方面，由于 A 公司每年向 B 公司销售 X商品的数量不固定，销售收入的30%构成可变租赁付款额，且不取决于指数或比率，因此不纳入租赁负债计量，而是在实际发生时计入当期损益。
Mar 9, 2024 02:24 PM
Aug 5, 2023 08:51 AM
236
搬迁补偿事项的会计处理问题：因整体搬迁而发生的多项补偿项目应当如何会计处理？
履约义务识别与判断
单项或多项履约义务的判断
案例： 2019 年下半年，Y 公司被政府要求实施整体征收搬迁。根据拆迁补偿协议，补偿款总额为 20 亿元，包括房屋及其他附属物补偿 10 亿元、土地补偿 4 亿元以及停工损失补偿 6 亿元，拨款单位为住建局。补偿款根据企业腾空土地进展情况分批次拨付。截至 2021 年末，公司已收到补偿款 12 亿元。公司本次搬迁不适用《企业会计准则解释第 3 号》的规定，主要是因为补偿款的拨付并非出自财政部门直接拨付的预算支出资金。会计处理上，公司将前述补偿全部视作资产处置。具体而言，公司认为，老厂区的房屋拆除、土地收储以及停工损失三项工作分头推进，不互为前提条件,并且政府选定评估机构对三部分补偿金额分别进行了评估，补偿价格公允。因此，公司将三项工作视为三项履约义务，根据各项履约义务的完成时间和验收情况确认相应资产处置损益。2021 年，公司按照拆迁补偿协议完成了老厂区房屋及其他附属物的拆迁清算，确认资产处置损益 3 亿元。另因土地尚未达到收储条件，政府也未验收停工损失情况，未确认后两项补偿产生的损益。Y 公司因整体搬迁而发生的多项补偿项目，是否可以分别确认相关损益？公司房屋拆除部分的搬迁补偿收益能否在 2021 年确认？
分析：根据《企业会计准则第 14 号——收入（2017 年修订）》，企业应当在合同开始日识别该合同所包含的各单项履约义务，然后在履行了各单项履约义务时分别确认收入。履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。只有企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，才能作为可明确区分商品：（一）客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益；（二）企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分。
本案例中，公司不应将房屋拆除、土地收储以及停工损失三部分视为三项履约义务，并且分别确认相关搬迁补偿损益。主要理由如下。一是政府支付对价的主要目的是征收土地，地面附属物的拆迁清理只是土地收储的前期准备工作，政府并不会从拆除房屋及其他附属物本身获益。对于停工损失补偿也是如此，政府不会从公司安置职工及复工复产中获益。二是在现有补偿协议下，公司也无法做到在不拆除地面附属物的情形下单独交付土地，房屋拆除是移交土地的必要前提。三是公司以评估报告中对各项补偿的作价独立估值为由分拆合同履约义务的做法不妥。参考会会计部《上市公司执行企业会计准则案例分析（2020）》中的案例 7-03 相关案例之二，该交易的实质是资产处置，对价所包含内容只是定价时的考虑因素，而不是识别单项履约义务的依据，对应的损益应当在土地移交时一次性确认。因此，2021 年不得确认房屋拆除相关资产处置损益。
综上，Y 公司因整体搬迁而发生的多项补偿项目，应当视为一项履约义务，整体作为资产处置交易进行会计处理，除非资产处置部分与政府补助部分能够明确区分，对政府补助部分适用政府补助相关准则规定处理。
Aug 17, 2024 12:36 PM
Aug 5, 2023 08:14 AM
222
向承租方收取水电费的收入确认问题：向承租方收取水电费应按总额法还是净额法确认收入？
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
案例：A 公司为制造型企业，公司将一处厂房租赁给 B 公司，并且向承租方 B 公司提供水、电等能源。A 公司按照总表度数向自来水公司和电力公司缴费，能源销售业务按 B 公司实际使用量及市场单价计算收取，销售单价与成本单价基本一致。对于 A 公司向承租方收取的水电费，应按总额还是净额确认收入？
分析：根据新收入准则，当存在第三方参与企业向客户提供商品时，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人，进而判断应按总额法还是净额法确认收入。
本案例中，A 公司向 B 公司转让的商品为水电能源。A 公司在 B 公司消耗水电之前无需预购水电能源，需根据 B 公司使用水电的实际情况，按照总表度数向自来水公司和电力公司缴费。对 A 公司而言，其向 B 公司提供的水电能源仅在 B 公司使用时从自来水公司和电力公司购入，在 B 公司使用之前 A 公司并不存在水电能源，不能随时主导能源的使用。因此 A 公司在将水电能源转让给 B 公司之前并未取得对水电能源的控制权。同时，A 公司按市场单价计算收取水电费，对于水电能源没有自主定价权；由于未买断水电能源，因此也未承担相关存货风险。综合来看，A 公司向承租方 B 公司收取的水、电费实际上是代收代付性质，应当按照应收承租人的水、电费扣除应支付给供水、供电企业价款后的净额确认收入。
Aug 17, 2024 12:26 PM
Aug 5, 2023 08:11 AM
218
暂定价格点价销售的收入确认：与价格指数挂钩的点价交易模式应当如何会计处理?
交易价格的确定
与价格指数挂钩交易模式
案例：A公司主营某金属矿山开采及加工，销售该金属精矿 产品时采用点价结算模式，合同中不锁定销售价格。A公司向客户发运产品，在客户验收日确认收入，从发运到验收的时间周期通常为3天。交易价格的结算存在两个节点，第一个时间点为产 品到货验收时，双方根据验收日当天伦敦金属交易所现货均价暂估产品价值并预结算货款；第二个时间点为验收日至合同约定的 结算到期日期间的某个时点进行点价结算，是否进行点价结算以及具体时点由A公司自主决定，点价依据为在伦敦金属交易所交易时段即时的市场价格，双方点价完成后结清货款。
A公司对上述业务应当如何会计处理？
分析：首先，A公司销售产品属于某一时点履行履约义务，在金属精矿产品由客户签收并通过验收时点，A公司已将该产品的控制权转移给客户，客户能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益，因此，A公司以客户验收时点作为收入确认时点是合理的。
其次，合同中对销售价格没有锁定，根据证监会发布的《监管规则适用指引——会计类2号》2-4的说明，本案例中，A公司行使点价权所产生的结算金额，是与伦敦金属交易所未来某日的即时市场价格挂钩，并非基于商品交付数量、质量等进行的价格调整，因此与定价挂钩的商品价格变动导致的价款变化不属于可变对价范畴，企业应将其视为合同对价中嵌入的一项衍生金融工具进行会计处理。在金属精矿产品验收时点，按所挂钩商品在伦敦金属交易所现货价格计算确认收入。在后续资产负债表日，挂钩商品价格后续变动对企业可收取款项的影响不属于可变对 价，不应调整收入，应计入公允价值变动损益。
Aug 17, 2024 12:26 PM
Aug 5, 2023 08:03 AM
213
广告营销业务收入的会计处理：广告营销业务中的媒体账户充值业务应采用总额法还是净额法确认收入？
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
案例：A公司主要收入来源于广告数字营销业务，为客户提 供内容制作及审核、广告投放及优化等服务。A公司的客户为广告渠道商，委托A公司为客户代理的小店铺做广告推广业务；A公司的供应商为媒体平台的广告一级代理商，帮助A公司为上述 小店铺在媒体后台开立账户和充值。A公司不需向媒体平台或供应商交付保证金，不需完成一定量级销售额的义务，也不需买断 广告位，一般情况下也不需给客户垫支。A公司在数字营销业务中除开立媒体账户和充值服务之外，还提供了广告编缉和投放优化服务，但投入较少，加工处理过程较为简单。媒体平台由客户 指定，投放策略及优化建议需经客户同意，A公司不承诺投放效果。A公司按媒体平台公布的收费标准向客户收费，利润全部来源于一级代理商的销售返点，毛利率低且固定。A公司广告数字营销业务应采用总额法还是净额法确认收入？
分析：根据新收入准则，当存在第三方参与企业向客户提供商品时，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人，进而判断应按总额法还是净额法确认收入。本案例，A公司为客户提供内容制作、广告投放及优化等服务，其中广告投放服务由第三方媒体平台提供，A公司应当确定其自身在该交易中的身份是主要责任人还是代理人。
根据新收入准则，企业作为主要责任人的情形包括：（1）企业自该第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户。这里的商品或其他资产也包括企业向客户转让的未来享有由其他方提供服务的权利。（2）企业能够主导第三方代表本企业向 客户提供服务。（3）企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成合同约定的某组合产出转让给客户。本案例，A公司直接以客户名义开立账户，无需 预先购下广告位，在投放客户广告之前不享有未来由媒体平台提供投放服务的权利，不属于“自该第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户”的情形。A公司的供应商为媒体平台的 广告一级代理商，与提供广告投放服务的媒体平台无直接合同关系，初步判断不属于“能够主导第三方代表本企业向客户提供服务”的情形。A公司为客户提供的广告制作及投放优化服务较为 简单，初步判断也不属于“通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成合同约定的某组合产出转让给客户”的情形。
新收入准则进一步规定，在具体判断向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权时，企业应当结合承担的主要责任、自主定价权、存货风险等所有相关事实和情况进行综合判断。本案例中，A公司为客户开立账户和充值，由媒体平台直接向A公司客户提供广告投放服务，A公司不承诺投放效果，不对广告投放承担主要责任；从自主定价权看，A公司按媒体平台公布的收费标准向客户收费，基本无定价自主权，议价能力弱，是靠供应商根据流量消耗返点取得固定收益；从存货风险看，A公司不需向媒体或供应商交付保证金，不需完成一定量级销售额的义务，也不需买断广告位，基本不承担类存货的风险；从信用风险看，A公司一般情况下不给客户垫支，基本不承担信用风险。
综合考虑相关事实和情况，A公司在投放客户广告前无法取得对投放服务的控制权，在交易过程中应当作为代理人采用净额法确认收入。
Aug 17, 2024 12:26 PM
Aug 5, 2023 07:11 AM
206
新收入准则下运输费用的会计处理：运输费用列报项目调整应按照差错更正还是会计政策变更处理？
履约义务识别与判断
单项或多项履约义务的判断
案例：2021年11月2日，财政部会计司发布了关于新收入准则实施问答：根据《企业会计准则第14号——收入》（财会〔2017〕22号）的有关规定，通常情况下，企业商品或服务的控制权转移给客户之前、为了履行客户合同而发生的运输活动不构成单项履约义务，相关运输成本应当作为合同履约成本，采用与商品或服务收入确认相同的基础进行摊销计入当期损益。该合同履约成本应当在确认商品或服务收入时结转计入“主营业务成本”或“其他业务成本”科目，并在利润表“营业成本”项目中列示。2021年11月24日，证监会发布的《监管规则适用指引-会计类2号》也再次强调了运输费用的会计处理。
A公司自2020年1月1日起执行新收入准则。2020年，A公司为履行客户合同发生运输费1200万元，计入销售费用。根据上述文件，A公司拟将2021年相关运输费计入营业成本。A公司在编制2021年年报时，该调整是否可以作为会计政策变更？
分析：企业在编制2021年年报时调整运输费的列报项目属于会计差错更正还是会计政策变更，实务中目前存在不同理解。部分企业认为，企业在编制2020年年报时将运输费计入销售费用符合《企业会计准则——应用指南》（2006）附录会计科目和主要账务处理的规定，在编制2021年年报时根据财政部2021年11月发布的实施问答变更运输费的列报项目，可视为会计政策变更。该观点具有一定的合理性，A公司根据财政部实施问答对运输费的核算科目进行调整，可作为会计政策变更处理。
Aug 17, 2024 12:32 PM
Jul 16, 2023 01:52 PM
202
补签书面合同情形下的收入确认问题：在先发货后签订书面合同的情况下，能否在取得客户验收/签收时确认收入？
识别与客户签订合同
对合同成立判断
案例：A公司为上市公司，客户多为政府部门和大型国企。部分项目期限要求紧张，客户内部合同审批流程较长。为抢占市 场，对于部分信誉度较好、长期合作的客户，在判断风险可控的前提下，公司会根据客户意向性订单进行生产和组织发货，待客户内部流程审批完毕后双方签署正式书面合同。
在先发货后签合同情况下，接到客户购买设备的需求后，A 公司业务人员一般通过当面交流、电话联系、微信、邮件等方式与客户谈判确定合同细节。A公司认为商务沟通记录与正式合同约定条款不存在差异，同样具有法律约束力，根据邮件记录、口头约定及取得的客户验收/签收单据确认收入。A公司在签订正式书面合同之前确认收入是否符合准则规定？
分析：新收入准则下合同的含义强调的是双方确立了具有法律约束力的可执行权利和义务，因此不拘泥于合同的具体形式，除书面形式外，还包含口头形式以及其他形式（如隐含于商业惯例或企业以往的习惯做法中等）。合同的书面条款也可能只是格式条款，可能还需要与客户间的邮件或其他补充协议，并了解口头沟通、微信、短信沟通记录情况以及正常的商业惯例，以识别合同的所有条款。
A公司与客户沟通的微信记录、邮件往来以及客户提供的发货申请单等商务沟通记录，若已包含合同的主要要素，双方长期 合作且该情形符合商业惯例，则即使尚未签订正式的书面协议，也可以基于商务沟通记录评估合同是否已经存在，双方是否实质上已建立具有法律约束力的合同关系。如果商务沟通记录同时满 足了收入准则第五条规定的五个条件，则合同成立，在客户取得相关商品控制权时确认收入。由于A公司的收入确认时点早于书面合同签订日，A公司应完善相关的内部控制，妥善保存内部文 件和外部沟通记录，同时进一步规范合同签订的时间与方式。
Aug 17, 2024 12:39 PM
Jul 16, 2023 01:52 PM
201
卖方信贷模式下收入确认的会计处理：公司应在哪个时点确认商品销售收入？
收入确认条件
对价很可能收回判断
案例：A公司为上市公司，主营材料切割设备的生产和销 售，B公司为A公司客户。由于切割设备的初始购置价格较高，B公司在设备移交时支付全部款项存在一定的困难。为减轻B公司资金负担，同时确保A公司能够实现及时回款，采用附回购义 务的融资租赁销售模式。
A公司在充分考虑对外担保风险的情况下，与B公司、融资租赁公司签署附回购义务的融资租赁合同。合同约定由融资租赁 公司向A公司购买切割设备并支付货款，再由B公司向融资租赁公司承租该设备，该项租赁满足融资租赁条件，若B公司未能按时向融资租赁公司支付租金，A公司在一定条件下向融资租赁公 司承担回购义务，并承继融资租赁公司对B公司全部租赁合同权益。
在以上业务模式下，A公司应在哪个时点确认切割设备销售收入?
分析：根据《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第五条，当企业与客户之间的合同同时满足准则规定的五项条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入。上述业务模式下，虽然在法律形式上融资租赁公司是切割设备的购买方，但在交易实质上融资租赁公司仅是资金提供方，为B公司提供了融资服务，B公司才是切割设备的真正购买方和使用方，是A公司的客户。A公司需要首先判断与B公司和融资租赁公司签订的合同是否同时满足了收入准则第五条规定的五个条件。条件之一为A公司因转让切割设备而有权取得的对价是否很可能收回。上述业务模式下，若B公司未能按时向融资租赁公司支付租金，A公司在一定条件下承担回购义务，即A公司有权取得的对价是否很可能收回取决于B公司是否有能力和意图按合同约定向融资租赁公司支付租赁款。如果A公司认为转让切割设备而有权收取的对价很可能收回，且同时满足了收入准则第五条规定的其他条件，则应当在客户取得切割设备的控制权时确认收入。如 果A公司认为有权收取的对 价不满足很可能收回的条件，则只有在其不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已收取的对价无需退回时，才能将已收取的对价确认为收入。A公司在一定条件下承担的回购义务如果属于一项财务担保合同的，按金融工具准则进行会计处理。
在新业务、新客户场景中，企业在判断与客户之间的合同是否满足企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回这一条件时，通常缺乏充分的历史经验和数据，但仍应尽可能收集相关信息，谨慎判断，并持续关注和收集与新业务和新客户相关的信用风险信息。在合同开始日，即使公司认为合同满足收入准则第五条规定的五项条件，若在履约的后续期间，有迹象表明客户的信用风险显著增高，则企业需要评估其在未来向客户转让剩余商品而有权取得的对价是否很可能收回，如果不能满足很可能收回的条件，则该合同自此开始不再满足收入准则第五条规定的五项条件，应当停止确认收入。但是，不应当调整在此之前已经确认的收入。
Aug 17, 2024 12:24 PM
Jul 16, 2023 01:52 PM
200
总承包合同中单项履约义务的识别：总承包合同中包含多项工程内容，如何识别单项履约义务？
履约义务识别与判断
单项或多项履约义务的判断
案例：A公司业务主要是为主题公园提供园区策划设计业务、 游乐设备研发生产业务、工程建设管理等系列综合服务。公司与客户签订的合同主要有两种模式，一种是整个主题公园从策划到建设完成整体交付的总承包合同，另一种是客户将不同阶段服务 内容分别进行招投标，A公司取得其中某一项或某几项工作。两种模式下，同一项工作的价格因客户具体需求而可能产生较大差 别。2X21年3月，A公司与客户Z签订了总承包合同，双方约定由A公司提供某主题公园策划设计、游艺设备的研发与生产、工程承包管理三项服务。三项服务均具备高度定制、高度非标准化 特点，合同中约定了各阶段的工作任务、工作成果、结算金额等，且明确在主题公园整体交付时进行验收。A公司应将主题公园总承包合同识别为单项履约义务，还是将主题公园策划设计、游艺设备的研发与生产、工程承包管理等各阶段工作分别识别为单项履约义务？
分析：本案例中，综合分析总承包合同的相关约定及业务特征，A公司将主题公园总承包合同识别为单项履约义务可能是更合理的。
《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第九条，履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺；第十条，企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为明确可区分商品：（一）客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益；（二）企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分。下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分：1．企 业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合成合同约定的组合产出转让给客户。2．该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。3．该商品与合同中承诺的其 他商品具有高度关联性”。本案例关键在于判断整体交付的主题公园是可明确区分的商品，还是园区策划设计、游乐设备研发生 产、工程总承包管理等三项工作形成的阶段性成果是可明确区分的商品。
第一，判断客户能否分别从三项工作形成的阶段性成果的使 用中受益。A公司签订的总承包合同中包含的园区策划设计、游乐设备研发生产、工程总承包管理等三项工作，在A公司的日常经营中可通过招投标等方式单独或组合提供给客户，客户能够从中受益，这符合上述收入准则第十条中“（一）客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益”这一条件。
第二，判断企业向客户转让的三项工作单独形成的阶段性成果与其他两项工作形成的阶段性成果是否可单独区分。在总承包合同中约定了在主题公园整体交付时才进行验收，A公司和客户虽然也约定了各阶段的工作任务、工作成果、结算金额等，但这些条款就其实质而言主要是为了控制项目的进度以及确定付款节点，客户所要获取的仍然是整体交付主题公园这一承诺。在主题公园策划设计、游艺设备的研发与生产、工程承包管理这三项工作均具备高度定制、高度非标准化特点的情况下，A公司需要将这三项工作高度关联，每项工作内容都可能导致其他工作内容 的重大修改或定制，三项工作组合完成后，才能达到主题公园整体交付的总目标。主题公园策划设计、游艺设备的研发与生产、工程承包管理这三项工作单独形成的阶段性成果不满足上述收 入准则第十条中“（二）企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分。”这一条件。
综上，由于不能同时满足上述收入准则第十条中的两个条件，所以，主题公园策划设计、游艺设备的研发与生产、工程承包管理这三项工作所形成的阶段性成果不是可明确区分的商品，将总 承包合同识别为单项履约义务更为合理。
Aug 17, 2024 12:21 PM
Jul 16, 2023 01:29 PM
195
药学研究收入的会计处理：药学研究能否在达到 合同约定的里程碑节点时确认收入？
收入确认方法
时点法或时段法收入确认的判断
案例：A公司主营业务系为各大药企提供药学研究服务。A 公司与客户就药学研究服务签订合同，对主要流程作了约定，流程一般分为若干里程碑节点，研发进度达到各个里程碑节点时客户需支付不可撤回的里程碑款项，里程碑款项体现了各里程碑节 点已完成工作量的进度，里程碑节点的设置及各节点的付款比例与同行业可比公司不存在重大差异。双方约定因履行合同的研究成果及知识产权归属于客户，研发过程中A公司需将研发过程中形成的研发成果及时提交给客户，由客户对里程碑节点进行确认。另外，A公司对客户无条件开放对应项目的资料和现场，配合客户相关工作，客户可以通过项目领导小组实时掌握研发工作具体进展，并可随时派人去现场进行审计、跟踪和检查。假定合同仅包含一项履约义务且满足一段时间确认收入的条件。A公司能否在达到合同约定的里程碑节点时确认收入？
分析：本案例中需关注两方面问题。
一是时段法下采用里程碑确定履约进度是否恰当。根据《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）的相关规定，“已达到里程碑”是确定履约进度的一种产出指标。但2021年财政部发布的《关于严格执行企业会计准则切实加强企业2020年年报工作的通知》（财会 〔2021〕2号）中强调，“企业应当分析合同中约定的不同里程碑节点是否能恰当代表履约进度，如果里程碑节点能恰当代表履约进度，则表明采用‘已达到的里程碑’确定履约进度是恰当的； 如果企业在合同约定的各个里程碑之间向客户转移了重大的商品控制权，则很可能表明采用‘已达到的里程碑’确定履约进度 是不恰当的，企业应当选择其他产出指标或其他方法来确定履约进度。”因此，企业需要根据实际情况评估里程碑付款进度是否与实际履约进度相匹配，不能简单地将合同约定的付款进度作为 履约进度。
二是在采用里程碑法确认收入的情况下，需要考虑各里程碑节点间资产负债表日的会计处理。根据《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十二条规定“当履约进度不能合理确认时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿时，应按照已经发生成本金额确认收入，直到履约进度合理确认为止”，在各个里程碑节点间，履约进度通常无法合理确定，此时公司应当根据合同条款、历史经验、预期履约情况、客户信用情况等因素预计已发生成本能否得到合理补偿。若预计能得到补偿，则按照已发生成本金额确认收入，若预计不能得到补偿，应将已发生劳务成本计入当期损益，不确认相关收入。
Aug 17, 2024 12:21 PM
Jul 16, 2023 01:17 PM
190
应收供应商款项的会计处理：经销商从供应商处 收取的款项如何会计处理？
交易价格的确定
应付客户对价
案例：A公司主营汽车经销，主要以进销差毛利及各汽车生 产厂家返利为主要利润来源。报告期末，公司的其他应收款中存在大额应收返利款。根据A公司与供应商（即汽车生产厂家）的 合同条款，二者的合同系买断式经销，供应商每年度基于A公司销售其品牌汽车的业绩数据按一定比例给予返利。同时，A公司为供应商提供部分新车型的营销推广服务，A公司并未对营销服务单独收费。
A公司从供应商收取的款项，应当如何会计处理?
分析：根据企业会计准则及相关规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，包括销售商品收入、提供劳务收入等。企业取得存货应当按照成本进行计量。外购存货的成本即存货的采购成本，指企业物资从采购到入库前所发生的全部支出，包括购买价款、相关税费、运输费以及其他可归属于存货采购成本的费用。
本案例的判断关键在于，A公司从汽车厂商处收回的对价是单纯对销售业绩的现金返利还是包含A公司提供营销服务的补偿。如果仅是对销售业绩的现金返利，则将收取的对价全部作为存货购买价款的调整，相应冲减存货成本或主营业务成本。如果A公司向供应商提供的营销服务属于可明确区分的商品且公允价值能够合理估计，则应将对价进行拆分，将属于营销服务对价的部分确认为收入，剩余部分确认为应收返利并相应冲减成本。此 时，A公司需提供充分的证据论证其提供的营销服务是一项明确可区分且公允价值能够可靠计量的单独履约义务。
Aug 17, 2024 12:34 PM
Jun 29, 2023 06:54 AM
134
电影播映权的收入确认会计处理：电影播映权收 入应在电影母带交付时确认还是在电影首映时确认？
收入确认条件
控制权转移判断
案例：A公司是一家影视制作公司，主要从事电影的制作和销售业务。A公司与客户签订的合同中未对播出时间作出限制。 A公司在影片取得《电影片公映许可证》并将母带交付给购买方时确认收入。A公司电影播映权的收入确认时点是否合理？
分析：根据《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）的相关规定，企业应当在客户取得相关商品控制权时，即能够主导商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益，确认收入。
电影属于有重大独立功能的知识产权，购买方取得该电影播映权后，主要使用方式是在院线播映，并从电影的内容中获益，而非从A公司的后续活动中获益。因此，A公司授予的电影播映 权属于在某一时点履行的履约义务，应在购买方能够主导该播映权的使用并从中获得几乎全部经济利益时确认收入。购买方取得母带之后能够通过主导其播映而获取由播映而实现的经济利益，因此在交付母带时已满足控制权转移，能够确认收入。
如果A公司授予电影播映权而有权收取的款项受到该电影主创人员的个人行为和电影内容等因素的影响，则应遵循可变对价（包括将可变对价计入交易价格的限制要求）的处理原则来确定其预期有权收取的对价金额。可变对价可能是合同明确约定的，也可能隐含于公司已公开宣布的政策、特定声明或者公司以往的习惯做法中。例如，合同未明确约定A公司对于电影主创人员个人行为或电影内容对电影播映产生的不利影响负有赔偿责任，但A公司以往的习惯做法使购买方合理预期A公司将提供赔偿，则表明合同中存在可变对价，Ａ公司仍应对计入交易价格的可变对价进行估计。
Aug 17, 2024 12:24 PM
Jun 29, 2023 06:54 AM
133
定制模具并销售产品的会计处理：根据客户要求 的设计规格制造模具，并使用该模具为客户生产产品时，如何确认模具销售收入？
履约义务识别与判断
单项或多项履约义务的判断
问题1【定制模具并销售产品的会计处理】：根据客户要求的设计规格制造模具，并使用该模具为客户生产产品时，如何确认模具销售收入？
案例：A公司与客户签订合同，约定由A公司根据客户要求 的设计规格制造模具。该模具制造完成并经客户验收合格后，由A公司使用该模具为客户生产产品。合同约定，A公司未经客户授权不得处置该模具，也不得使用该模具为其他客户生产产品。 由于该模具为针对该客户需求定制产品，事实上也不能用于生产其他客户的产品。
A公司与客户存在以下三种不同的结算模式：
模式一（一次性收取模具费用）：A公司在模具完工后向客户收取模具费用250万元，客户订购每件产品的价格为20元，不再收取其他费用。
模式二（初始不收取模具费用但有保底采购量）：A公司初始不收取模具费用，但约定客户未来三年内至少向A公司订购50万件产品，每件产品的价格为20元并额外支付5元的模具费；三年内的任何时点订购满50万件产品，后续产品单价为20元，不再收取模具费；合同签订满三年未订购50万件产品，则按（50万-实际订购数量）×5元结算模具费，后续产品单价为20元，不再收取模具费。
模式三（初始不收取模具费也无保底采购量）：A公司初始不收取模具费，约定客户采购每件产品的价格为20元并额外支付5元的模具费，但客户未来三年内如果向A公司订购产品不到50万件，则该模具归A公司所有。
A公司也经常单独销售模具，其单独售价一般为250万元。
根据上述案例背景，不考虑重大融资成分，此类制造模具并销售产品业务模式主要涉及以下会计处理问题：
（1）A公司在三种模式下，是否向客户转移了模具控制权？ 如果未转移控制权应如何进行会计处理？
（2）制造模具和销售产品是否构成两项单项履约义务？
（3）如果转移了模具控制权且制造模具构成单项履约义务， 制造模具是否满足某一时段内履约义务？
分析：（1）A公司在三种模式下，是否向客户转移了模具控制权？如果未转移控制权应如何进行会计处理？
根据《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第四条规定，“企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。”在案例三种 模式下，A公司均按客户要求的设计规格制造模具，客户能够主导模具的使用，如要求A公司使用该模具为其生产相关产品。其中，在模式一、二下，不仅客户能主导模具的使用，且在模具制造完成并经客户验收合格后，A公司有权向客户收取相当于模具单独售价的费用，向客户转移了该模具的几乎全部经济利益。因此，在模式一、二下，A公司向客户转移了模具的控制权，可以确认模具销售收入。
对于模式三，由于合同未约定客户保底采购量，A公司无权向客户收取固定模具费用，并未向客户转移该模具的几乎全部经济利益。因此，在客户实际达到50万采购量之前，模式三并未转移模具控制权。因此，A公司仍应将该模具作为资产（长期待摊费用）确认，该资产的摊销期限及摊销方法，应反映其价值消耗过程。在本案例中，由于约定了三年期和50万件的采购量，按三年期平均摊销，或者以实际生产产品量摊销并在到期时一次摊销完毕均较为合理。但是，实务中如果未约定具体期限和最低 采购量，其摊销方法则较为复杂，可能需合理估计该模具自身预计使用寿命及预计客户采购量。
（2）制造模具和销售产品是否构成两项单项履约义务？
根据问题（1）分析，模式一、二转移了模具控制权，需要区分制造模具和销售产品是否构成两项单项履约义务。该判断涉及《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）第十条的 规定：“企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品：（一）客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益；（二）企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分。下列情形通常表明企业向 客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分：1.企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合成合同约定的组合产出转让给客户。2.该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。3.该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。”
对此，实务中存在不同理解。有观点认为，由于该模具仅可用于生产客户产品，客户产品生产也依赖于该模具，二者具有高度关联性，应将制造模具和销售产品作为一项履约义务。另一种观点认为，模具与产品之间并无重大影响，即使不生产产品，A公司可单独制造并交付该模具，客户也可单独向A公司购买模具，再由其他公司使用该模具来为其生产产品，制造模具和销售产品属于两项单独履约义务。本案例中，制造模具和销售产品作为两项单独履约义务较为适当。
（3）如果转移了模具控制权且制造模具构成单项履约义务，制造模具是否满足某一时段内履约义务？
根据前述分析，模式一、二转移了模具控制权且制造模具构成单项履约义务，需要进一步分析制造模具是否满足某一时段内履约义务。该判断涉及《企业会计准则第14号——收入》（2017 年修订）第十一条的规定：“满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务；否则，属于在某一时点履行履约义务：（一）客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利 益。（二）客户能够控制企业履约过程中在建的商品。（三）企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。”
首先，由于案例要求交付一项实物商品，客户并不会在A公 司履约的同时取得并消耗该模具的经济利益，故不满足条件（一）。其次，根据前述“取得相关商品控制权”的定义，虽然模具是根据客户要求的设计规格制造，客户决定了该模具的使用目的，但在模具制造完成之前，A公司无权向客户收取固定的模具费用，并未向客户转移该模具的经济利益，故客户在模具制造过程中尚未取得其控制权，不满足条件（二）。类似地，该模具制造过程中，A公司并不具有向客户收取款项的现时权利，无权就累计至今已完成的履约部分收取款项，不满足条件（三）。
综上分析，A公司并未在制造模具过程中向客户转移模具的控制权，制造模具属于在某一时点履行的履约义务，应在模具制造完成并经客户验收时确认收入。
Aug 17, 2024 12:56 PM
Jun 29, 2023 06:38 AM
126
可变对价的会计处理：利润分成销售模式下可变对价如何确认？
交易价格的确定
可变对价
案例：A公司的某产品主要由B经销商销售，采用买断式经销方式，产品在B经销商的各渠道中实现最终销售。相关产品运送到B经销商指定仓库并验收后，B经销商对相关商品拥有在全部渠道的销售和处置权，且与产品损毁灭失相关的风险由B经销商承担。对于B经销商未实现对外销售的产品，不可退货。B经销商向A公司支付的货款由两部分组成：其一为必须支付部分，按A公司产品成本计量；其二为可变部分，如B经销商实现最终销售时的销售价格高于A公司产品成本，则毛利部分双方按5：5分成。B经销商实现最终销售时向A公司出具货款结算单，并在收到A公司开具的发票后支付货款。该利润分成销售模式下可变对价如何确认？
分析：新收入准则下，该利润分成销售模式下，收入确认主要包含以下关注要点:
一是控制权转移时点的判断。本案例中，A公司销售产品给B经销商，属于在某一时点履行的履约义务，A公司应当在B经销商取得相关商品控制权时点确认收入。主要理由如下：A公司发货至B经销商指定仓库并通过B经销商验收，之后不可退货，表明产品已被B经销商所接受；B经销商验收后，拥有对相关商品在全部渠道的销售和处置权，且与商品相关损毁灭失的风险由其承担，表明商品所有权上的主要风险及报酬已经转移给B经销商；无论是否实现最终销售，B经销商均需支付按产品成本计量的货款，表明B经销商在接受产品后负有现时付款义务。综上所述，当A公司发货至B经销商指定仓库并通过验收时点，即为B经销商取得相关商品控制权时点，A公司在该时点确认收入。
二是可变对价的判断。在该利润分成销售模式下，交易价格由两部分组成，其中，利润分成部分将根据产品是否实现最终销售后的毛利确定，这部分交易对价金额将根据未来或有事项的发生来确定，属于可变对价。
三是可变对价的计量。合同中存在可变对价的，企业应当对计入交易价格的可变对价进行估计。在对可变对价进行估计时，企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，考虑能够合理获得的所有信息（包括历史信息、当前信息以及预测信息），并且在合理的数量范围内估计各种可能发生的对价金额以及概率。同时，还应当考虑可变对价计入交易价格的限制要求，即包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。
A公司根据历史交易信息、当前市场情况、历史毛利水平等因素，并考虑上述关于“可变对价估计限制”的规定，在收入确认时点对这部分可变对价进行合理估计。
综上，本案例中，A公司发货至B经销商指定仓库并通过验收时点，A公司确认收入，金额包括以产品成本计量的部分，以及利润分成最佳估计数的部分。
Aug 17, 2024 12:19 PM
Jun 29, 2023 05:50 AM
116
定制化产品研发支出的会计处理：定制化业务模式下，按客户需求研发产生的支出是否可以计入研发支出？
履约义务识别与判断
是否构成收入准则下履约义务的判断
案例：A公司与客户签订合同，为客户设计、生产定制化产品。客户在进行产品设计、研发时介入并提出需求，A公司按照 需求进行产品设计与研发。产品研发成功后，A公司按合同约定采购量为客户生产定制化产品。与客户签订的合同中，一部分合同未单独约定产品设计、研发阶段价格，仅约定后续采购产品的 最低保底量及产品单价；一部分合同则单独约定了产品设计、研发阶段价格。A公司生产前期按照客户需求设计、研发定制产品发生的相关支出应当如何进行会计处理？
分析：本案例中，A公司首先需判断生产前期的设计、研发活动是否构成单项履约义务。如果该项设计、研发活动属于单项履约义务，则需要将合同交易价格向该项活动分摊，并在满足确 认条件时确认设计、研发收入和相应成本。如果该项设计、研发活动不属于单项履约义务，则不应单独确认收入，相关研发支出根据具体事实和情况，分别按照存货、无形资产等准则相关规定处理。
第一，判断研发活动是否属于单项履约义务。判断时，除考虑新收入准则有关商品或服务是否可明确区分的条件外，实务中，较为直接的判断方法为考虑是否向客户转移了研发活动相关成果的控制权。如果需要向客户转移研发活动相关成果的控制权，则该项研发活动很可能属于单项履约义务。例如，如果A公司需要在设计、研发活动完成后，将相关成果（包括形成的专利技术、非专利技术等）的所有权向客户转移，则此类活动向客户转移了相关成果的控制权，很可能属于单项履约义务。
在认定设计、研发活动属于单项履约义务的情况下，无论合同是否单独约定了设计、研发阶段的价格，均应按设计、研发活动和后续生产产品的单独售价等合理方式，将合同交易价格向研 发活动分摊，相应确认研发活动收入和销售商品收入。在此类情况下，该项设计、研发活动相关支出应作为合同履约成本，最终计入营业成本，不计入研发费用。
第二，在认定设计、研发活动不属于单项履约义务的情况下，需要进一步考虑相关研发支出适用无形资产等准则还是新收入准则。当设计、研发活动相关成果仅可用于该合同客户，不可用于其他客户，则相关支出应按照新收入准则有关合同履约成本的规定处理，最终计入营业成本，不计入研发费用。当设计、研 发相关成果归属于A公司所有，且按照行业惯例并存在充分证据表明相关成果不仅可用于该合同中的客户，还可用于其他客户，并且预期能够带来经济利益流入，则该部分符合条件的支出按照无形资产准则相关规定进行处理，即资本化计入无形资产或费用化计入研发费用。
无论属于上述哪种情况，A公司都需考虑合同交易价格是否足以补偿设计、研发活动相关支出。若合同交易价格足以补偿设计、研发活动相关支出，则按前述分析进行会计处理；若合同交易价格不足以补偿设计、研发活动相关支出，则应在相关支出发生时确认为当期成本或费用。
Aug 17, 2024 12:40 PM
Jun 29, 2023 03:13 AM
106
销售大型设备的收入确认时点：对于在某一时点履行的履约义务，如销售大型设备，当涉及产品的安装调试和试运行时，如何判断收入确认时点？
履约义务识别与判断
单项或多项履约义务的判断
问题 1【销售大型设备的收入确认时点】：对于在某一时点 履行的履约义务，如销售大型设备，当涉及产品的安装调试和试 运行时，如何判断收入确认时点？
对于在某一时点履行的履约义务，如销售大型设备，一般除 交付合同约定设备外，还涉及设备的安装调试和试运行等。在判 断收入确认时点时，需根据企业具体业务模式进行分析。在新收 入准则下，主要涉及以下两方面问题：
第一，确定安装调试和试运行等是否构成单项履约义务。对 于设备销售企业，首先应根据《企业会计准则第 14 号——收入 （2017年修订）》及其应用指南中有关识别单项履约义务的规定，
即满足商品本身可明确区分且在合同范围内可明确区分两个条 件，结合自身业务模式判断安装调试和试运行等是否构成单项履 约义务。若安装调试和试运行与设备销售可明确区分，即构成单 项履约义务；若安装调试和试运行与设备销售不可明确区分，则 整体作为一项履约义务。
第二，确定何时履行履约义务。对于设备销售企业，应根据 《企业会计准则第 14 号——收入（2017 年修订）》及其应用指 南关于在某一时点确认收入的规定，并结合自身业务模式判断在 何时满足收入确认条件。其中，判断“客户已接受商品”的时点，需要考虑客户验收是否仅是一项例行程序，还是实质程序。
案例 1：A 公司主营产品为污水处理设备，主要用于新建工 程项目的配套污水处理。根据A公司与客户的合同约定，A公司 将设备运抵客户指定现场后，由客户组织验收，客户对设备的设 计规格、参数等进行查验后签发验收证明。后续由客户安排其他 方对设备进行安装调试及试运行。
分析：由于A公司所销售污水处理设备由其他方对设备进行 安装调试和试运行，A 公司的履约义务仅包括交付设备。A 公司 在将设备运抵客户指定地点，经客户对设备规格型号进行查验并 签发验收证明后，即代表客户已接受相关设备，从而很可能可以 确认设备销售收入。
案例 2：B 公司的主营产品为污水处理设备。B 公司将定制 化设备、配套部件等运送至污水处理现场,并需由 B 公司在现场 负责安装调试和试运行，并不断调整设备相关参数。B公司的设 备为成熟、稳定的产品，客户验收分为初验和终验两个阶段：B 公司完成设备的安装调试后，客户对其进行初验，并出具初验证 明，初验时客户对设备的设计规格、参数等进行系统查验；一般 情况下，初验后不会再对设备本身的设计规格进行重大修改，仅 对相关参数进行调试，后续发生成本较少。B公司完成设备的试 运行后，客户对其进行终验，并出具终验证明。
分析：根据B公司业务模式，B公司的污水处理设备设计较为复杂，在设备安装调试及试运行过程中，对设备存在反复多次 的修改。因此，B公司销售的设备与安装调试及试运行不可明确 区分，应整体作为一项履约义务。
由于B公司的水处理设备为成熟、稳定的产品，初验时客户对设备的设计规格、参数等进行系统查验；终验时客户对试运行 后的情况进行简单检测。本案例中,由于一般情况下，初验后不 会再对设备进行重大修改，后续发生成本较少，表明客户很可能 在初验时已对设备的可接受性作出了认定，终验很可能仅仅是一 项例行程序。因此，如无特殊约定或其他证据，B公司很可能在 客户完成初验时即可以确认收入。
案例 3：C公司的主营产品为污水处理设备。由于C公司的 污水处理技术较为特殊，C公司在将设备运抵项目现场并负责安 装调试后，仍需要一定时间试运行，并不断调整设备本身的设计 规格，后续发生成本较大。在C公司与客户签订的合同中明确约定，客户对设备的验收分为初验和终验两个阶段：C公司完成设 备主体安装调试后，客户对设备进行简单查验，并出具初验证明；C公司完成设备的试运行后，客户对设备和水质进行系统检测， 客户对其进行终验，并出具终验证明。
分析：根据C公司业务模式，由于C公司在安装调试及试运 行中，仍存在反复多次的修改，因此，安装调试及试运行与设备 销售不可明确区分，应整体作为一项履约义务。
初验时客户主要对C公司安装完成的设备进行简单查验，在 设备试运行过程中仍然需要不断调整，例如,对设备的设计规格 进行调整,后续发生成本较大。客户完成初验后，并不能证明客 户已对设备的可用性作出整体认定。终验时，客户对试运行后的 设备和运行情况进行系统检测，很可能表明客户终验属于实质程 序，而不是例行程序。因此，C公司很可能在客户终验后才能确认收入。
Aug 17, 2024 12:19 PM
Jun 29, 2023 03:13 AM
105
未恰当核算物业出租方收取租户的水电费
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
根据企业会计准则及相关规定，企业向客户销售商品或提供劳务涉及其他方参与其中时，应当根据合同条款和相关事实，判断其身份是主要责任人还是代理人。企业在将特定商品或服务转让给客户之前控制该商品或服务的，为主要责任人，应当按照已收或应收对价总额确认收入；否则为代理人，应当按照已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方价款后的净额确认收入。
年报分析发现，部分上市公司作为物业出租方向承租人收取租金，同时按照承租人消耗的水、电量及市场单价收取水、电费，并按照总额法确认水、电销售收入。对于此类业务，上市公司应判断其在提供服务过程中是否取得了对水、电的控制权，若未取得控制权，其收取的水、电费实质上为代收代付性质，应当按照净额确认收入。
Aug 17, 2024 12:19 PM
Jun 29, 2023 02:29 AM
81
未恰当区分重大融资成分与预期信用损失
交易价格的确定
重大融资成分
根据企业会计准则及相关规定，收入合同中包含重大融资成分的，企业在确定交易价格时，应当剔除合同约定价款中包含的重大融资成分的影响，按照现销价格确认收入；其中，重大融资成分的金额应使用将合同对价的名义金额折现为商品现销价格的折现率予以确定。对收入确认形成的应收账款，企业应当以预期信用损失为基础计提减值准备。
年报分析发现，个别上市公司给予客户三年分期付款安排，在商品控制权转移时，按照合同的名义对价确认收入及应收账款，并将应收账款与合同名义对价对应的现金流量按实际利率折现后的差额，确认为预期信用损失。上市公司应合理区分合同重大融资成分与应收账款预期信用损失，对于包含重大融资成分的交易，应直接按照现销价格确认收入；对于预期信用损失，应基于客户的信用风险，判断应收的所有合同现金流量与预期收取的所有现金流量之间的差额，并按照实际利率折现后确定。
Aug 17, 2024 12:19 PM
Jun 29, 2023 02:29 AM
80
未恰当识别暂定价格销售安排是否属于可变对价
交易价格的确定
可变对价
根据企业会计准则及相关规定，暂定销售价格的交易安排中，应收合同对价发生变动的具体原因影响其会计处理。其中，控制权转移之后，因交易双方履约情况导致的应收合同对价变动，属于可变对价；因定价挂钩商品或原材料价格变动导致的应收合同对价变动，不属于可变对价，企业应将其视为合同对价中嵌入一项衍生金融工具进行会计处理。
年报分析发现，个别上市公司采用点价方式对外销售矿产类产品，根据销售合同约定，公司在向客户转移商品控制权后，以该矿产类产品在金属交易所的某个时点报价为依据，与客户进行结算。对于报告期内商品控制权已转移但尚未确定结算报价的合同，上市公司未恰当分析合同结算金额变动的原因，而是在报告期末将商品控制权转移后的结算金额变动，全部作为可变对价，确认为收入。对于此类暂定价格的销售安排，上市公司应合理分析合同价款变动的原因，如果是由于合同所挂钩商品价格变动导致的，与双方履约情况无关，则不属于可变对价，不应影响收入。
Aug 17, 2024 12:18 PM
Jun 29, 2023 02:28 AM
79
定制化产品相关研发支出的会计处理
履约义务识别与判断
是否构成收入准则下履约义务的判断
企业为履行合同发生的成本，不属于其他企业会计准则（如存货、无形资产、固定资产等）规范范围且同时满足相关条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产，采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础进行摊销，计入当期损益。
监管实践发现，部分公司对定制化产品相关研发支出的会计处理存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下：
企业与客户签订合同，为客户研发、生产定制化产品。客户向企业提出产品研发需求，企业按照客户需求进行产品设计与研发。产品研发成功后，企业按合同约定采购量为客户生产定制化产品。对于履行前述定制化产品客户合同过程中发生的研发支出，若企业无法控制相关研发成果，如研发成果仅可用于该合同、无法用于其他合同，企业应按照收入准则中合同履约成本的规定进行处理，最终计入营业成本。若综合考虑历史经验、行业惯例、法律法规等因素后，企业有充分证据表明能够控制相关研发成果，并且预期能够带来经济利益流入，企业应按照无形资产准则相关规定将符合条件的研发支出予以资本化。
企业应当建立和完善相关内部控制，合理识别并归集研发费用与合同履约成本，恰当确认计入无形资产的研发支出。
Aug 17, 2024 12:40 PM
Jun 27, 2023 01:08 PM
61
授予知识产权许可收入确认时点的判断
收入确认条件
控制权转移判断
授予知识产权许可不属于在某一时段内履行的履约义务的，应当作为在某一时点履行的履约义务。在客户能够主导使用该知识产权许可并开始从中获利之前，企业不能对该知识产权许可确认收入。
监管实践发现，部分公司对于知识产权许可收入确认时点的判断存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下：
授予知识产权许可业务中，知识产权许可载体的实物交付，并不必然导致商品控制权的转移。企业应根据合同条款约定，分析客户是否有能力主导知识产权许可的使用，并获得几乎全部的经济利益。例如，企业在向客户（如播放平台）交付影视剧母带时，若双方在合同中对影视剧初始播放时间等进行限制性约定，导致客户尚不能主导母带的使用（如播放该影视剧）以获得经济利益，则企业不应在母带交付时确认影视剧版权许可收入。
Aug 17, 2024 12:24 PM
Jun 27, 2023 01:06 PM
60
运输费用的确认与列报
履约义务识别与判断
单项或多项履约义务的判断
对于存货生产、销售过程中发生的运输费用，企业应当基于运输活动的发生环节及目的，恰当区分运输费用的性质，根据企业会计准则的规定进行会计处理。
监管实践发现，部分公司对于运输费用的确认与列报存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下：
对于与履行客户合同无关的运输费用，若运输费用属于使存货达到目前场所和状态的必要支出，形成了预期会给企业带来经济利益的资源时，运输费用应当计入存货成本，否则应计入期间费用。
对于为履行客户合同而发生的运输费用，属于收入准则规范下的合同履约成本。若运输活动发生在商品的控制权转移之前，其通常不构成单项履约义务，企业应将相关支出作为与商品销售相关的成本计入合同履约成本，最终计入营业成本并予以恰当披露。若运输活动发生在商品控制权转移之后，其通常构成单项履约义务，企业应在确认运输服务收入的同时，将相关支出计入运输服务成本并予以恰当披露。
企业应结合自身经营活动情况并基于重要性和成本效益原则，建立和实施运输活动相关内部控制，充分完整地归集运输活动相关支出，并在各产品、各销售合同以及各履约义务之间实现合理分配。
Aug 17, 2024 12:15 PM
Jun 27, 2023 01:06 PM
59
销售返利的会计处理
交易价格的确定
可变对价
企业对客户的销售返利形式多样，有现金返利、货物返利等，返利的条款安排也各不相同。
监管实践发现，部分公司对销售返利的会计处理存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下：
企业应当基于返利的形式和合同条款的约定，考虑相关条款安排是否会导致企业未来需要向客户提供可明确区分的商品或服务，在此基础上判断相关返利属于可变对价还是提供给客户的重大权利。一般而言，对基于客户采购情况等给予的现金返利，企业应当按照可变对价原则进行会计处理；对基于客户一定采购数量的实物返利或仅适用于未来采购的价格折扣，企业应当按照附有额外购买选择权的销售进行会计处理，评估该务并分摊交易对价。返利是否构成一项重大权利，以确定是否将其作为单项履约义。
Aug 17, 2024 12:15 PM
Jun 27, 2023 01:05 PM
58
暂定价格销售合同中可变对价的判断
交易价格的确定
可变对价
可变对价指的是企业与客户的合同中约定的对价金额可能因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔等因素而变化。此外，企业有权收取的对价金额，将根据一项或多项或有事项的发生有所不同的情况，也属于可变对价的情形。
监管实践发现，部分公司对于暂定价格的销售合同中可变对价的判断存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下：
暂定价格的销售合同通常是指在商品控制权转移时，销售价格尚未最终确定的安排。例如，大宗商品贸易中的点价交易，即以约定时点的期货价格为基准加减双方协商的升贴水来确定双方买卖现货商品价格；金属加工业务中，双方约定合同对价以控制权转移之后某个时点的金属市价加上加工费来确定；某些金属矿的贸易价格将根据产品验收后的品相检验结果进行调整等。
暂定销售价格的交易安排中，企业应分析导致应收合同对价发生变动的具体原因。其中，与交易双方履约情况相关的变动（如基于商品交付数量、质量等进行的价格调整）通常属于可变对价，企业应按照可变对价原则进行会计处理；与定价挂钩的商品或原材料价值相关的变动（如定价挂钩不受双方控制的商品或原材料价格指数，因指数变动导致的价款变化）不属于可变对价，企业应将其视为合同对价中嵌入一项衍生金融工具进行会计处理，通常应按所挂钩商品或原材料在客户取得相关商品控制权日的价格计算确认收入，客户取得相关商品控制权后上述所挂钩商品或原材料价格后续变动对企业可收取款项的影响，应按照金融工具准则有关规定进行处理，不应计入交易对价。
Aug 17, 2024 12:14 PM
Jun 27, 2023 01:05 PM
57
应付客户对价的判断
交易价格的确定
应付客户对价
企业在向客户转让商品或提供服务的同时，需要向客户支付对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，但应付客户对价是为了自客户取得其他可明确区分商品或服务的除外。监管实践发现，部分公司对于支付给客户的款项是否应冲减销售收入存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下： 企业应分析其向客户支付对价的目的，若企业自客户取得 了可明确区分的商品或服务，并且能够从主导相关商品或服务的使用中获益，企业通常应将其支付给客户的款项作为向客户购买商品或服务（而非应付客户对价）处理。例如，对于企业基于自身宣传需要支付给超市等客户的推广支出，如果有明确证据表明企业向客户支付对价是为了取得明确可区分的推广服务，并且能够主导推广服务的使用（如主导商品上架区域、堆 放位置，以及展示时间、频率、方式等），企业应将其作为从客户购买推广服务处理，按照支付对价中与推广服务公允价值相当的部分确认销售费用，支付对价超过推广服务公允价值的部分冲减销售收入。
Aug 17, 2024 12:17 PM
Jun 27, 2023 01:05 PM
56
客户能够控制企业履约过程中在建商品或服务的判断
收入确认方法
时点法或时段法收入确认的判断
如果客户能够控制企业履约过程中在建的商品或服务，该履约义务属于在某一时段内履行的履约义务，应当在该履约义务履行的期间内确认收入。 监管实践发现，部分公司对于如何理解客户能够控制履约过程中在建商品或服务存在分歧。现就该事项的意见如下：
客户能够控制企业履约过程中在建的商品或服务，是指在企业生产商品或者提供服务过程中，客户拥有现时权利，能够主导在建商品或服务的使用，并且获得几乎全部经济利益。其 中，商品或服务的经济利益既包括未来现金流入的增加，也包括未来现金流出的减少。例如，根据合同约定，客户拥有企业履约过程中在建商品的法定所有权，假定客户在企业终止履约后更换为其他企业继续履行合同，其他企业实质上无需重新执 行前期企业累计至今已经完成的工作，表明客户可通过主导在建商品的使用，节约前期企业已履约部分的现金流出，获得相关经济利益。
Aug 17, 2024 12:14 PM
Jun 27, 2023 01:04 PM
55
识别履约义务时商品或服务是否具有高度关联性的判断
履约义务识别与判断
单项或多项履约义务的判断
在识别单项履约义务时，企业应判断其向客户承诺转让的商品或服务本身是否能够明确区分，以及商品或服务在合同层面是否能够明确区分。若合同中承诺的多项商品或服务之间具有高度关联性，导致相关商品或服务在合同层面不可明确区分， 企业应将相关商品或服务整体识别为一项履约义务。 监管实践发现，部分公司对于前述高度关联性存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下： 高度关联性是指合同中承诺的各单项商品或服务之间会受到彼此的重大影响，而非仅存在功能上的单方面依赖。例如， 企业在同一合同中为客户设计、生产某新产品专用模具，并使用该模具为客户生产若干样品，不应仅由于后续生产需要使用模具而认为模具与样品之间存在高度关联性。若企业在后续生产过程中，需要根据客户对样品的使用情况持续修正模具，基于修正后的模具再生产样品，最终将符合客户要求的模具及样品转让给客户，表明设计生产专用模具和生产样品之间互相受到彼此的重大影响，二者在合同层面不能明确区分，应将其识别为一项履约义务。
Aug 17, 2024 12:14 PM
Jun 27, 2023 01:04 PM
54
区分合同负债和金融负债
收入相关列表及披露
合同负债及金融负债的区分
根据收入准则和金融工具准则的相关规定，企业已收或应收客户对价而承担的应向客户转让商品的义务构成合同负债；企业承担的不可避免的向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务构成金融负债。
监管实践发现，部分公司向客户授予奖励积分，分摊至奖励积分的合同价款应确认为合同负债还是金融负债的理解存在分歧。现就该事项如何适用上述原则的意见如下：
企业向购买其商品的客户授予奖励积分，客户可以选择使用该积分兑换该企业或其他方销售的商品。客户选择兑换其他方销售的商品时，企业承担向其他方支付相关商品价款的义务。企业授予客户的奖励积分向其提供了一项额外购买选择权，且构成重大权利时，应当作为一项单独的履约义务。企业需要将销售商品收取的价款在销售商品和奖励积分之间按照单独售价的相对比例进行分摊。客户选择使用奖励积分兑换其他方销售的商品时，企业虽然承担了向其他方交付现金的义务，但由于该义务产生于客户购买商品并取得奖励积分的行为，适用收入准则进行会计处理。企业收到的合同价款中，分摊至奖励积分的部分（无论客户未来选择兑换该企业或其他方的商品），应当先确认为合同负债；等到客户选择兑换其他方销售的商品时，企业的积分兑换义务解除，此时公司应将有义务支付给其他方的款项从合同负债重分类为金融负债。
Aug 17, 2024 12:36 PM
Nov 13, 2020
Jun 26, 2023 08:20 AM
39
重大融资成分的确定
交易价格的确定
重大融资成分
根据收入准则的相关规定，合同中包含重大融资成分的，企业在确定交易价格时，应当剔除合同约定价款中包含的重大融资成分的影响，按照现销价格确认收入。企业向客户转让商品或服务的时间与客户付款的时间间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的融资成分的影响；超过一年的，如果相关事实和情况表明合同中约定的付款时间并未向客户或企业就转让商品或服务的交易提供重大融资利益，则认为合同中没有包含重大融资成分。
监管实践发现，某些交易中，公司向客户转让商品或服务的时间与收款的时间间隔可能较长，例如，公司从事光伏发电业务，作为发电收入对价组成部分的可再生能源上网电价补贴款收取时间与公司并网发电并确认发电收入的时间间隔可能超过一年；又如，公司从事新能源汽车的生产与销售，作为新能源汽车销售对价组成部分的新能源汽车补贴款的收取时间与公司销售新能源汽车并确认收入的时间间隔可能超过一年等，部分公司对于上述情形是否存在重大融资成分的判断存在分歧。如果相关事实和情况表明，导致该时间间隔的主要原因是国家有关部门需要履行相关的审批程序，且该时间间隔是履行上述程序所需经历的必要时间，其性质并非是提供融资利益，可认为公司取得的前述可再生能源电价补贴款和新能源汽车补贴款等款项不存在重大融资成分。
Aug 17, 2024 12:13 PM
Nov 13, 2020
Jun 26, 2023 08:19 AM
38
以购销合同方式进行的委托加工收入确认
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
公司（委托方）与无关联第三方公司（加工方）通过签订销售合同的形式将原材料“销售”给加工方并委托其进行加工，同时，与加工方签订商品采购合同将加工后的商品购回。在这种情况下，公司应根据合同条款和业务实质判断加工方是否已经取得待加工原材料的控制权，即加工方是否有权主导该原材料的使用并获得几乎全部经济利益，例如原材料的性质是否为委托方的产品所特有、加工方是否有权按照自身意愿使用或处置该原材料、是否承担除因其保管不善之外的原因导致的该原材料毁损灭失的风险、是否承担该原材料价格变动的风险、是否能够取得与该原材料所有权有关的报酬等。如果加工方并未取得待加工原材料的控制权，该原材料仍然属于委托方的存货，委托方不应确认销售原材料的收入，而应将整个业务作为购买委托加工服务进行处理；相应地，加工方实质是为委托方提供受托加工服务，应当按照净额确认受托加工服务费收入。
Aug 17, 2024 12:13 PM
Nov 13, 2020
Jun 26, 2023 08:14 AM
37
零售百货行业联营模式下的收入确认
履约义务识别与判断
主要责任人或代理人判断
联营模式是零售百货行业普遍采用的业务模式。该业务模式下，供应商在百货商场分配的专柜向顾客销售商品，百货商场根据约定的分成比例与供应商进行结算，部分供应商对商场收取的分成有保底承诺。百货商场与供应商签订合同，约定各自的权利义务。商品向顾客售出之前，所有权属于供应商，供应商负责保管商品，并承担商品毁损和灭失的风险。供应商有权决定商品的上架和下架时间，以及在不同的门店或专柜之间调换货物。商品价格主要由供应商制定，有时需要经过百货商场的审核，其主要目的是避免供应商定价过高或过度打折，从而对该商品在本商场的销售情况或商场的整体商业定位造成不利影响。百货商场举办促销活动时，促销方案和价格主要由百货商场主导，供应商可以选择参加或不参加，如参加，则可能需要和百货商场共同承担相关费用。专柜销售人员由供应商直接委派，但需要接受商场的培训，遵循商场的管理要求并接受商场的监督。百货商场为供应商提供经营场地以及相应的综合管理服务，监督进店的商品，并提供统一收银等服务。顾客在百货商场购物时，通常取得以百货商场抬头开具的销售凭证。供应商在商场售出的商品出现质量问题，百货商场负责先行赔付，随后再根据与供应商的协议约定向供应商进行追偿。假定上述联营模式安排中不包含租赁。
实务中，虽然百货商场按照商品的销售金额向客户开具销售凭证，但是，在确认收入时，应当按照收入准则中有关主要责任人和代理人的原则判断收入确认金额。在上述联营模式下，顾客直接在供应商的专柜购买商品，在此之前，商品的所有权归属于供应商，供应商有权主导商品的销售活动，例如决定商品的上架和下架时间，是否在不同的门店、专柜之间调换货物，主导商品定价以及促销方式等，并获取销售商品的经济利益，也承担因商品滞销或打折销售等造成的损失。相反，在商品销售给顾客之前，百货商场不能决定如何销售这些商品，不能自行或者要求供应商将商品用于其他用途，也不能禁止供应商把商品用于其他用途；某些情况下，虽然百货商场可能有权对供应商销售的商品进行干预，例如新增商品品牌需要经过百货商场认可，滞销或过季的商品应及时下架等，但其目的主要是为了维护百货商场的商业定位和形象，并不表明百货商场能够主导这些商品的销售。
因此，特定商品在销售给顾客之前由供应商控制，供应商有权主导商品的使用并获取其经济利益；百货商场并未取得商品的控制权，其身份是协助供应商销售特定商品，应被认定为代理人，按照净额确认收入。
除零售百货业务外，代为执行采购或销售的供应链企业、代理外贸进出口或跨境业务企业、大宗商品配送或医药配送企业、电子商务平台企业及以电商平台为依托开展电商业务的企业等，应参照上述原则和分析，结合业务模式和合同约定，判断在将商品销售给客户之前是否取得对商品的控制，并确定是以总额还是净额确认收入。
Aug 17, 2024 12:12 PM
Nov 13, 2020
Jun 26, 2023 08:13 AM
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