问题6【因疫情影响修改业绩承诺的会计处理】：因疫情影 响将业绩承诺延期时，应当作为或有对价变动还是资产负债表日后事项处理？ 案例：A公司于2X18年向B公司发行股份购买其持有的标 的公司C的100%股权，并附有业绩承诺，B公司承诺标的公司C在2X18年、2X19年以及2X20年各会计年度实现的扣除非经常性损益后归属于母公司的净利润分别不低于4,000万元、4,500 万元、5,000万元，否则将在C公司审计报告出具后30日内，以现金方式补偿A公司业绩未达标的部分。2X20年，标的公司C所处市场环境及生产经营活动受到疫情的冲击，B公司就C公司业绩承诺调整与A公司积极协商，双方同意根据C公司2020年实际业绩情况决定是否延长业绩承诺期。2X20年C公司实际业绩未达到业绩承诺。2X21年3月，基于《证监会有关部门负责人就上市公司并购重组中标的资产受疫情影响相关问题答记者问》的指导意见，A公司与B公司签署业绩承诺补充协议，将在原协议项下就标的公司2X20年度净利润所作承诺的承诺期限顺延至2X21年履行，即原协议项下的业绩承诺期由2X18年、2X19年及2X20年三个会计年度变更为2X18年、2X19年及2X21年三个会计年度，各年度承诺净利润数不变。该协议已通过董事会、监事会、股东大会决议。A公司对于上述业绩承诺的变更应当作为或有对价变动还是资产负债表日后事项处理？ 分析：根据2020年5月证监会《就上市公司并购重组中标 的资产受疫情影响相关问题答记者问》指导意见，对于尚处于业绩承诺期的已实施并购重组项目，标的资产确实受疫情影响导致业绩收入、利润等难以完成的，经双方协商一致，严格履行股东 大会等必要程序后，原则上可延长标的资产业绩承诺期或适当调整承诺内容。《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（2017年修订）第十九条规定，企业在非同一控制下的企业合 并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。《企业会计准则讲解（2010）》第二十一章规定，或有对价如果属于金融工具， 应采用公允价值计量，公允价值变化产生的利得和损失按金融工具准则计入当期损益。 本案例中，若C公司业绩未达标，B公司以现金方式补偿A公司业绩未达标的部分，A公司应当将或有对价作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产确认，且于各报告期末考虑未来剩余业绩承诺期的预期业绩达标情况、或有对价支付方信用风险及偿付能力、偿付意愿等因素，对金融资产公允价值进行估计和判断。 基于《证监会有关部门负责人就上市公司并购重组中标的资产受疫情影响相关问题答记者问》的指导意见，A公司与B公司虽然在2021年3月才正式签署业绩承诺补充协议，但双方已在资产负债表日前就C公司业绩承诺调整事项进行积极协商，将在原协议项下就标的公司2020年度净利润所作承诺的承诺期限顺延至2021年履行属于符合监管规定的业绩承诺修改，A公司在 计量或有对价公允价值时合理考虑双方修改补偿期限的意愿，不属于资产负债表日后调整事项。A公司应按照或有对价变动相关 原则处理，基于对C公司2021年业绩的估计，确认相应的公允价值变动。